Luận văn Một số vấn đề hoàn thiện kế toán hoạt động đầu tư góp vốn liên doanh trong các doanh nghiệp tại Việt Nam

1 LUAÄN VAÊN THAÏC SYÕ KINH TEÁ ÑEÀ TAØI: MOÄT SOÁ VAÁN ÑEÀ HOAØN THIEÄN KEÁ TOAÙN HOAÏT ÑOÄNG ÑAÀU TÖ GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH TRONG CAÙC DOANH NGHIEÄP TAÏI VIEÄT NAM. CHUYEÂN NGAØNH: KEÁ TOAÙN, TAØI VUÏ VAØ PHAÂN TÍCH HOAÏT ÑOÄNG KINH TEÁ MAÕ SOÁ : 60.34.30 NGÖÔØI HÖÔÙNG DAÃN KHOA HOÏC: TS. TRAÀN VAÊN THAÛO NGÖÔØI THÖÏC HIEÄN: PHAÏM THÒ HUYEÀN QUYEÂN CAO HOÏC KHOÙA 11 – KEÁ TOAÙN KIEÅM TOAÙN THAØNH PHOÁ HOÀ CHÍ MINH - NAÊM 2005 2 CHÖÔNG 1 NHÖÕNG VAÁN ÑEÀ CÔ BAÛN VEÀ KEÁ TOAÙN HOAÏT ÑOÄNG ÑAÀU TÖ GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH 1.1. KHAÙI NIEÄM HOAÏT ÑOÄNG ÑAÀU TÖ GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH 1.1.1. KHAÙI NIEÄM HOAÏT ÑOÄNG ÑAÀU TÖ VAØ CAÙC HÌNH THÖÙC ÑAÀU TÖ 1.1.1.1. Khaùi nieäm Moät khoaûn ñaàu tö laø moät taøi saûn söû duïng ñeå laøm taêng taøi saûn qua nhöõng khoaûn phaân chia nhaän ñöôïc; taêng giaù voán hoaëc caùc lôïi ích khaùc cho nhaø ñaàu tö. Hoaït ñoäng ñaàu tö laø quaù trình boû taøi saûn, tieàn voán vaøo hoaït ñoäng kinh doanh vôùi muïc ñích thu lôïi nhuaän [34]. Hoaït ñoäng ñaàu tö trong DN bao goàm ñaàu tö beân trong vaø ñaàu tö ra beân ngoaøi DN. Ñaàu tö beân trong laø vieäc boû taøi saûn, tieàn voán nhaèm thöïc hieän nhieäm vuï SXKD cuûa DN nhö ñoåi môùi coâng ngheä, taêng cöôøng cô sôû vaät chaát phuïc vuï SXKD, laøm taêng giaù trò taøi saûn DN. Ñaàu tö ra beân ngoaøi laø vieäc DN ñem taøi saûn, tieàn voán ñaàu tö vaøo DN hoaëc toå chöùc kinh teá khaùc nhaèm thu lôïi nhuaän vaø ñöôïc goïi laø ñaàu tö taøi chính. Theo chuaån möïc keá toaùn quoác teá: “Ñaàu tö taøi chính laø moät taøi saûn do DN ñang naém giöõ ñeå laøm taêng taøi saûn cuûa mình nhôø caùc khoaûn lôïi töùc, tieàn baûn quyeàn, coå töùc vaø tieàn thueâ, laøm taêng voán ñaàu tö hoaëc thu ñuôïc nhöõng lôïi ích khaùc cho nhaø ñaàu tö nhö nhöõng lôïi ích thu ñöôïc töø quan heä thöông maïi nhöng khoâng phaûi laø taøi saûn toàn kho, taøi saûn maùy moùc thieát bò … “ [13]. Nhö vaäy, ñaàu tö taøi chính laø nhöõng khoaûn ñaàu tö ra beân ngoaøi DN, vaøo thò tröôøng voán chöù khoâng phaûi laø caùc hoaït ñoäng SXKD trong chöùc naêng cuûa DN. DN boû tieàn ra ñeå naém giöõ caùc coâng cuï taøi chính vôùi muïc ñích kieåm soaùt nguoàn löïc kinh doanh ôû nhöõng DN khaùc hoaëïc ñeå sinh lôïi. 1.1.1.2. Caùc hình thöùc ñaàu tö taøi chính Caùc taøi saûn ñaàu tö taøi chính coù nhieàu hình thöùc khaùc nhau vaø muïc ñích naém giöõ caùc taøi saûn cuûa caùc nhaø ñaàu tö cuõng khaùc nhau, do ñoù ñeå quaûn lyù toát caùc taøi saûn ñaàu tö caàn phaûi phaân loaïi chuùng. 3 Caùc khoaûn ñaàu tö thöôøng ñöôïc phaân loaïi theo thôøi haïn ñaàu tö, bôûi vì thôøi haïn ñaàu tö seõ aûnh höôûng ñeán tính chaát taøi saûn nhaø ñaàu tö ñang naém giöõ vaø töø ñoù aûnh höôûng ñeán phöông phaùp trình baøy taøi saûn ñoù treân BCTC. Theo thôøi haïn ñaàu tö, ñaàu tö taøi chính ñöôïc phaân thaønh caùc loaïi sau: Caùc khoaûn ñaàu tö ngaén haïn: laø nhöõng khoaûn ñaàu tö coù theå saün saøng chuyeån ñoåi thaønh tieàn vaø döï ñònh naém giöõ khoâng quaù moät naêm. Caùc khoaûn ñaàu tö taøi chính ngaén haïn thöôøng ñöôïc coi laø moät khoaûn töông ñöông tieàn vì chuùng deã daøng chuyeån ñoåi thaønh tieàn vaø luoân toàn taïi moät thò tröôøng ñeå trao ñoåi caùc khoaûn ñaàu tö naøy. Ñoàng thôøi DN khoâng coù yù ñònh giöõ chuùng laâu daøi vì chuùng ñöôïc duøng cho muïc ñích thöông maïi hoaëc löu tröõ taïm thôøi caùc nguoàn tieàn dö thöøa. Caùc khoaûn ñaàu tö ngaén haïn bao goàm chöùng khoaùn coù theå trao ñoåi treân thò tröôøng (traùi phieáu, coå phieáu, …), caùc khoaûn cho vay ngaén haïn, caùc khoaûn öùng tröôùc coù sinh lôøi… Caùc khoaûn ñaàu tö daøi haïn: Laø nhöõng khoaûn ñaàu tö naém giöõ treân moät naêm nhaèm kieåm soaùt moät cô sôû kinh doanh khaùc hoaëc nhaèm muïc ñích sinh lôøi maø khoâng phaûi laø khoaûn ñaàu tö ngaén haïn. Ñaàu tö daøi haïn ñöôïc xeáp vaøo khoaûn muïc taøi saûn daøi haïn. Ñoái vôùi caùc DN, aûnh höôûng cuûa thoâng tin veà caùc khoaûn ñaàu tö naøy khaùc vôùi caùc khoaûn ñaàu tö ngaén haïn, taùc ñoäng cuûa chuùng aûnh höôûng lôùn ñeán hieän traïng taøi chính cuûa DN (vì möùc ñoä ruûi ro lôùn), neân caàn trình baøy treân BCTC söï taùc ñoäng naøy ñeå ngöôøi söû duïng thoâng tin coù theå bieát ñöôïc thöïc traïng kinh teá cuûa caùc taøi saûn ñaàu tö. Caùc khoaûn ñaàu tö taøi chính daøi haïn bao goàm: - Chöùng khoaùn coù theå trao ñoåi treân thò tröôøng vôùi thôøi gian naém giöõ treân moät naêm ñeå nhaän laõi suaát, coå töùc, … khoâng nhaèm muïc ñích kieåm soaùt DN ñöôïc ñaàu tö. - Caùc khoaûn cho vay daøi haïn ñeå sinh lôïi vaø caùc khoaûn öùng tröôùc vôùi thôøi gian treân moät naêm ñöôïc höôûng laõi nhö kyù quyõ, kyù cöôïc daøi haïn … - Caùc khoaûn ñaàu tö thöông maïi nhö vaøng, ñaù quyù, coâng trình ngheä thuaät, … 4 - Caùc khoaûn ñaàu tö vaøo coâng ty con: Coâng ty con laø DN chòu söï kieåm soaùt cuûa moät DN khaùc (goïi laø coâng ty meï). Kieåm soaùt laø quyeàn chi phoái chính saùch taøi chính vaø hoaït ñoäng cuûa DN nhaèm thu ñöôïc caùc lôïi ích kinh teá töø caùc hoaït ñoäng cuûa DN ñoù [10]. - Caùc khoaûn ñaàu tö vaøo coâng ty lieân keát hoaït ñoäng döôùi söï kieåm soaùt daøi haïn. Coâng ty lieân keát laø coâng ty trong ñoù nhaø ñaàu tö coù aûnh höôûng ñaùng keå nhöng khoâng phaûi coâng ty con hay coâng ty lieân doanh cuûa nhaø ñaàu tö. AÛnh höôûng ñaùng keå laø quyeàn tham gia cuûa nhaø ñaàu tö vaøo vieäc ñöa ra caùc quyeát ñònh veà chính saùch taøi chính vaø hoaït ñoäng cuûa beân nhaän ñaàu tö nhöng khoâng kieåm soaùt chính saùch ñoù [10]. - Caùc khoaûn ñaàu tö vaøo lieân doanh hoaït ñoäng döôùi söï kieåm soaùt daøi haïn. 1.1.2. KHAÙI NIEÄM VAØ ÑAËC ÑIEÅM HOAÏT ÑOÄNG LIEÂN DOANH Lieân doanh laø thoûa thuaän baèng hôïp ñoàng cuûa hai hay nhieàu beân ñeå cuøng thöïc hieän hoaït ñoäng kinh teá, maø hoaït ñoäng naøy ñöôïc ñoàng kieåm soaùt bôûi caùc beân goùp voán lieân doanh [10]. Ñoàng kieåm soaùt laø quyeàn cuøng chi phoái cuûa caùc beân goùp voán lieân doanh veà caùc chính saùch taøi chính vaø hoaït ñoäng ñoái vôùi hoaït ñoäng kinh teá treân cô sôû thoaû thuaän baèng hôïp ñoàng [10]. Quyeàn ñoàng kieåm soaùt cho thaáy caùc quyeát ñònh thuoäc moïi lónh vöïc caàn thieát cho vieäc thöïc hieän muïc tieâu cuûa lieân doanh ñeàu phaûi coù söï ñoàng yù cuûa caùc thaønh vieân lieân doanh, khoâng moät thaønh vieân caù bieät naøo coù quyeàn ñôn phöông ñieàu haønh lieân doanh. Thaønh vieân trong lieân doanh coù hai loaïi: - Thaønh vieân – beân goùp voán lieân doanh: Laø moät beân tham gia vaøo lieân doanh vaø coù quyeàn ñoàng kieåm soaùt ñoái vôùi lieân doanh ñoù. - Thaønh vieân – nhaø ñaàu tö trong lieân doanh: Laø moät beân tham gia vaøo lieân doanh nhöng khoâng coù quyeàn ñoàng kieåm soaùt ñoái vôùi lieân doanh ñoù. Caùc hình thöùc lieân doanh coù hai ñaëc ñieåm chung nhö sau: - Hai hoaëc nhieàu beân goùp voán lieân doanh hôïp taùc vôùi nhau treân cô sôû thoûa thuaän baèng hôïp ñoàng; vaø 5 - Thoûa thuaän baèng hôïp ñoàng thieát laäp quyeàn ñoàng kieåm soaùt. Ñaëc tröng noåi baät cuûa lieân doanh so vôùi caùc hình thöùc ñaàu tö khaùc laø moái quan heä giöõa caùc beân lieân doanh ñöôïc quy ñònh bôûi hôïp ñoàng lieân doanh, thöôøng baèng vaên baûn ñeå thieát laäp quyeàn ñoàng kieåm soaùt. Ñaëc tröng naøy giuùp cho vieäc phaân bieät giöõa ñaàu tö vaøo lieân doanh vôùi nhöõng khoaûn ñaàu tö taøi chính khaùc nhö ñaàu tö chöùng khoaùn hoaëc ñaàu tö vaøo coâng ty lieân keát. Nhöõng hoaït ñoäng maø hôïp ñoàng khoâng thieát laäp quyeàn ñoàng kieåm soaùt thì khoâng phaûi laø lieân doanh. Thoûa thuaän baèng hôïp ñoàng bao goàm caùc noäi dung sau: - Hình thöùc hoaït ñoäng cuûa lieân doanh, thôøi gian hoaït ñoäng vaø nghóa vuï baùo caùo cuûa caùc beân goùp voán lieân doanh; - Boå nhieäm thaønh vieân quaûn trò ñeå quaûn lyù hoaït ñoäng kinh teá cuûa lieân doanh vaø quyeàn bieåu quyeát cuûa caùc beân goùp voán lieân doanh; - Phaàn voán goùp cuûa caùc beân goùp voán lieân doanh; vaø - Vieäc phaân chia saûn phaåm, thu nhaäp, chi phí hoaëc keát quaû cuûa lieân doanh cho caùc beân goùp voán lieân doanh. Thoûa thuaän baèng hôïp ñoàng coù theå chæ ñònh roõ moät trong caùc beân goùp voán lieân doanh ñaûm nhieäm vieäc ñieàu haønh vaø quaûn lyù lieân doanh. Beân ñieàu haønh lieân doanh khoâng kieåm soaùt lieân doanh maø chæ thöïc hieän trong khuoân khoå nhöõng chính saùch taøi chính vaø hoaït ñoäng ñaõ ñöôïc caùc beân nhaát trí treân cô sôû thoaû thuaän baèng hôïp ñoàng vaø uûy nhieäm cho ban ñieàu haønh. Neáu beân ñieàu haønh lieân doanh coù toaøn quyeàn quyeát ñònh caùc chính saùch taøi chính vaø hoaït ñoäng kinh teá thì beân ñoù laø ngöôøi kieåm soaùt vaø khi ñoù khoâng toàn taïi lieân doanh [10]. 1.2. HÌNH THÖÙC, CÔ CAÁU PHAÙP LYÙ CUÛA HOAÏT ÑOÄNG LIEÂN DOANH VAØ YEÂU CAÀU ÑOÁI VÔÙI KEÁ TOAÙN Moät vaán ñeà troïng yeáu trong keá hoaïch cuûa moät DN chuaån bò tham gia lieân doanh laø vieäc löïa choïn hình thöùc vaø cô caáu phaùp lyù ñeå tieán haønh hoaït ñoäng kinh doanh. Cô caáu cuûa lieân doanh coù theå gaây aûnh höôûng ñoái vôùi caùc hoaït ñoäng taøi chính, phaùp lyù, thueá ñoái vôùi caùc thaønh vieân cuûa chuùng. Khi moät hình thöùc lieân doanh ñöôïc löïa choïn, beân goùp voán thöôøng phaûi döï ñoaùn ñöôïc caùc aûnh höôûng 6 tieàm taøng cuûa caùc hình thöùc ñöôïc choïn ñoái vôùi caùc vaán ñeà thueá, traùch nhieäm quaûn lyù, khaû naêng taøi chính cuûa töøng thaønh vieân ñoái vôùi lieân doanh. Hình thaùi vaø cô caáu phaùp lyù cuûa lieân doanh ñöôïc ñeà caäp trong chuaån möïc keá toaùn quoác teá soá 31 vaø trong chuaån möïc keá toaùn Vieät Nam soá 08 – Thoâng tin taøi chính veà nhöõng khoaûn voán goùp lieân doanh. Hoaït ñoäng ñaàu tö lieân doanh coù ba hình thöùc phoå bieán sau: - Hôïp ñoàng hôïp taùc kinh doanh döôùi hình thöùc hoaït ñoäng kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt bôûi caùc beân goùp voán lieân doanh (hoaït ñoäng ñöôïc ñoàng kieåm soaùt). - Hôïp ñoàng hôïp taùc kinh doanh döôùi hình thöùc lieân doanh taøi saûn ñöôïc ñoàng kieåm soaùt bôûi caùc beân goùp voán lieân doanh (taøi saûn ñöôïc ñoàng kieåm soaùt). - Hôïp ñoàng lieân doanh döôùi hình thöùc thaønh laäp cô sôû kinh doanh môùi ñöôïc ñoàng kieåm soaùt bôûi caùc beân goùp voán lieân doanh (cô sôû ñöôïc ñoàng kieåm soaùt). 1.2.1. HÔÏP ÑOÀNG HÔÏP TAÙC KINH DOANH DÖÔÙI HÌNH THÖÙC HOAÏT ÑOÄNG KINH DOANH ÑÖÔÏC ÑOÀNG KIEÅM SOAÙT BÔÛI CAÙC BEÂN GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH. Hoaït ñoäng kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt laø hoaït ñoäng cuûa moät soá lieân doanh ñöôïc thöïc hieän baèng caùch söû duïng taøi saûn vaø nguoàn löïc khaùc cuûa caùc beân goùp voán lieân doanh maø khoâng thaønh laäp moät cô sôû kinh doanh môùi. Moãi beân goùp voán lieân doanh töï quaûn lyù vaø söû duïng taøi saûn cuûa mình vaø chòu traùch nhieäm veà caùc nghóa vuï taøi chính vaø caùc chi phí phaùt sinh trong quaù trình hoaït ñoäng. Hoaït ñoäng cuûa lieân doanh coù theå ñöôïc tieán haønh song song vôùi caùc hoaït ñoäng khaùc cuûa beân goùp voán lieân doanh ñoù. Hôïp ñoàng lieân doanh thöôøng quy ñònh caên cöù phaân chia doanh thu vaø khoaûn chi phí chung phaùt sinh töø hoaït ñoäng lieân doanh cho caùc beân goùp voán lieân doanh [10]. Ví duï hoaït ñoäng kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt laø khi hai hay nhieàu beân goùp voán lieân doanh cuøng keát hôïp caùc hoaït ñoäng, nguoàn löïc vaø kyõ naêng chuyeân moân ñeå saûn xuaát, khai thaùc thò tröôøng vaø cuøng phaân phoái moät saûn phaåm nhaát ñònh. Nhö vieäc saûn xuaát vaø tieâu thuï moät chieác maùy bay, caùc coâng ñoaïn khaùc nhau cuûa quaù trình saûn xuaát do moãi beân goùp voán lieân doanh ñaûm nhieäm. Moãi beân 7 töï trang traûi chi phí phaùt sinh vaø ñöôïc chia doanh thu töø vieäc baùn maùy bay, phaàn chia naøy ñöôïc caên cöù theo thoaû thuaän ghi trong hôïp ñoàng lieân doanh. Khi tham gia lieân doanh, voán goùp lieân doanh vaãn thuoäc quyeàn sôû höõu cuûa beân goùp voán. Ñieàu ñoù cho thaáy lieân doanh theo hình thöùc hoaït ñoäng ñöôïc ñoàng kieåm soaùt khoâng phaûi laø ñaàu tö taøi chính, thöïc chaát ñaây laø vieäc ñaàu tö vaøo hoaït ñoäng SXKD trong chöùc naêng cuûa DN. Lieân doanh khoâng phaûi laäp soå keá toaùn vaø BCTC rieâng. Tuy nhieân, caùc beân goùp voán lieân doanh coù theå môû soå keá toaùn ñeå theo doõi vaø ñaùnh giaù hieäu quaû hoaït ñoäng kinh doanh trong lieân doanh [10]. 1.2.2. HÔÏP ÑOÀNG HÔÏP TAÙC KINH DOANH DÖÔÙI HÌNH THÖÙC LIEÂN DOANH TAØI SAÛN ÑÖÔÏC ÑOÀNG KIEÅM SOAÙT BÔÛI CAÙC BEÂN GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH Hình thöùc lieân doanh naøy ñöôïc thieát laäp treân cô sôû hôïp ñoàng cuøng chung quyeàn kieåm soaùt vaø quyeàn sôû höõu ñoái vôùi moät hoaëc nhieàu taøi saûn ñöôïc goùp, hoaëc taøi saûn do lieân doanh mua ñeå phuïc vuï cho caùc muïc ñích cuûa lieân doanh. Moãi beân goùp voán lieân doanh seõ ñöôïc nhaän laõi hoaëc saûn phaåm thu ñöôïc töø vieäc söû duïng taøi saûn vaø phaân chia phaàn chi phí phaùt sinh theo thoûa thuaän ghi trong hôïp ñoàng [10]. Hình thöùc lieân doanh taøi saûn ñöôïc ñoàng kieåm soaùt khoâng ñoøi hoûi phaûi thaønh laäp moät phaùp nhaân môùi. Lieân doanh hoaït ñoäng döôùi tö caùch phaùp nhaân cuûa moät trong caùc beân tham gia goùp voán, khoâng nhaát thieát phaûi coù boä maùy ñieàu haønh chung maø töøng beân thoâng qua quyeàn kieåm soaùt seõ ñieàu haønh söû duïng taøi saûn phuïc vuï cho lôïi ích cuûa mình. Hình thöùc lieân doanh taøi saûn ñöôïc ñoàng kieåm soaùt cuõng khoâng thoûa maõn ñieàu kieän moät taøi saûn ñaàu tö taøi chính, gioáng nhö hình thöùc lieân doanh hoaït ñoäng ñöôïc ñoàng kieåm soaùt, ñaây laø hoaït ñoäng SXKD trong chöùc naêng cuûa DN. Hình thöùc lieân doanh naøy thöôøng ñöôïc söû duïng trong coâng ngheä daàu moû, hôi ñoát vaø khai khoaùng. Chaúng haïn nhieàu coâng ty saûn xuaát daàu khí cuøng tieán haønh lieân doanh vaø ñieàu khieån moät ñöôøng oáng daãn daàu, moãi beân goùp voán lieân doanh söû duïng ñöôøng oáng daãn daàu ñeå vaän chuyeån saûn phaåm cuûa mình. Trong tröôøng hôïp nhaän vaän chuyeån daàu cho beân thöù ba thì thu nhaäp töø dòch vuï naøy seõ 8 phaân chia cho caùc ñoái taùc trong lieân doanh. Ñoàng thôøi theo thoûa thuaän trong hôïp ñoàng caùc beân goùp voán lieân doanh phaûi ñoàng thôøi gaùnh chòu chi phí chung ñeå vaän haønh ñöôøng oáng [10]. Tuy hình thöùc lieân doanh naøy khaùc vôùi hình thöùc lieân doanh hoaït ñoäng ñöôïc ñoàng kieåm soaùt veà hình thöùc nhöng cô caáu phaùp lyù gioáng nhau, do vaäy vieäc quaûn lyù voán goùp cuõng khoâng coù söï khaùc bieät laém. Moãi beân goùp voán lieân doanh seõ xaùc ñònh phaàn taøi saûn laø voán goùp tính theo tyû leä vaø ñöôïc phaân loaïi theo tính chaát cuûa taøi saûn. Chaúng haïn trong ví duï treân ñöôøng oáng daãn daàu ñöôïc coi laø khoaûn muïc maùy moùc thieát bò chöù khoâng phaûi laø khoaûn muïc ñaàu tö. Ñeå coù ñöôïc taøi saûn naøy beân goùp voán lieân doanh phaûi huy ñoäng töø moät khoaûn vay thì beân goùp voán lieân doanh phaûi coù nghóa vuï traû nôï. Ngoaøi ra ñeå coù ñöôïc taøi saûn maø lieân doanh phaûi vay nôï thì khoaûn nôï naøy chia seû cho caùc beân tham gia lieân doanh theo tyû leä voán goùp. Beân goùp voán lieân doanh kieåm soaùt lieân doanh theo tyû leä goùp voán laø taøi saûn hoaëc nguoàn hình thaønh taøi saûn. Vieäc quaûn lyù voán goùp thöïc chaát laø quaûn lyù taøi saûn, quaûn lyù caùc khoaûn nôï cuûa lieân doanh phuïc vuï cho hoaït ñoäng naøy. Caùc khoaûn nôï cuûa lieân doanh, thu nhaäp vaø chi phí ñeàu tính theo tyû leä voán goùp. Vieäc haïch toaùn taøi saûn ñöôïc ñoàng kieåm soaùt phaûn aùnh noäi dung, thöïc traïng kinh teá vaø thöôøng laø hình thöùc phaùp lyù cuûa lieân doanh. Nhöõng ghi cheùp keá toaùn rieâng leû cuûa lieân doanh chæ giôùi haïn trong nhöõng chi phí phaùt sinh chung coù lieân quan ñeán taøi saûn ñoàng kieåm soaùt bôûi caùc beân goùp voán lieân doanh vaø do caùc beân goùp voán lieân doanh chòu theo phaàn ñöôïc chia ñaõ thoûa thuaän. Trong tröôøng hôïp naøy, lieân doanh khoâng phaûi laäp soå keá toaùn vaø BCTC rieâng. Tuy nhieân, beân goùp voán lieân doanh coù theå môû soå keá toaùn ñeå theo doõi vaø ñaùnh giaù hieäu quaû hoaït ñoäng kinh doanh trong vieäc tham gia lieân doanh. 1.2.3. HÔÏP ÑOÀNG LIEÂN DOANH DÖÔÙI HÌNH THÖÙC THAØNH LAÄP CÔ SÔÛ KINH DOANH MÔÙI ÑÖÔÏC ÑOÀNG KIEÅM SOAÙT BÔÛI CAÙC BEÂN GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH Cô sôû kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt bôûi caùc beân goùp voán lieân doanh ñoøi hoûi phaûi thaønh laäp moät cô sôû kinh doanh môùi. Hoaït ñoäng cuûa cô sôû kinh 9 doanh naøy cuõng gioáng nhö hoaït ñoäng cuûa caùc DN khaùc, chæ khaùc laø thoûa thuaän baèng hôïp ñoàng giöõa caùc beân goùp voán lieân doanh quy ñònh quyeàn ñoàng kieåm soaùt cuûa hoï ñoái vôùi caùc hoaït ñoäng kinh teá cuûa cô sôû naøy [10]. Lieân doanh laø moät DN hoaït ñoäng ñoäc laäp vaø taùch bieät ra khoûi caùc beân goùp voán lieân doanh. Cô sôû kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt phaûi toå chöùc coâng taùc keá toaùn rieâng nhö caùc DN khaùc theo quy ñònh cuûa phaùp luaät hieän haønh veà keá toaùn. Coâng ty lieân doanh chòu traùch nhieäm kieåm soaùt taøi saûn, nôï phaûi traû, chi phí vaø thu nhaäp phaùt sinh taïi ñôn vò mình. Lieân doanh söû duïng phaùp nhaân rieâng cuûa mình trong caùc hôïp ñoàng vaø taïo nguoàn taøi chính ñeå phuïc vuï cho caùc muïc ñích cuûa hoaït ñoäng kinh doanh cuûa lieân doanh. Moãi beân goùp voán lieân doanh coù quyeàn ñöôïc höôûng moät phaàn keát quaû cuûa hoaït ñoäng cuûa cô sôû kinh doanh hoaëc ñöôïc chia saûn phaåm cuûa lieân doanh theo thoûa thuaän cuûa hôïp ñoàng lieân doanh. Caùc beân goùp voán lieân doanh goùp voán baèng tieàn hoaëc baèng caùc taøi saûn khaùc vaøo lieân doanh. Khi taøi saûn ñaõ goùp vaøo lieân doanh thì noù khoâng coøn laø sôû höõu cuûa beân goùp voán lieân doanh nöõa maø thuoäc sôû höõu cuûa lieân doanh. Phaàn voán goùp lieân doanh naøy ñöôïc ghi soå keá toaùn vaø phaûn aùnh trong BCTC cuûa beân goùp voán lieân doanh nhö moät khoaûn muïc ñaàu tö vaøo cô sôû kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt. Hình thöùc lieân doanh naøy thoûa maõn ñieàu kieän cuûa moät taøi saûn ñaàu tö taøi chính, caùc beân goùp voán lieân doanh quaûn lyù voán goùp nhö moät khoaûn ñaàu tö taøi chính daøi haïn thoâng qua quyeàn kieåm soaùt ñöôïc xaùc ñònh treân cô sôû hôïp ñoàng. 1.3. PHÖÔNG PHAÙP KEÁ TOAÙN HOAÏT ÑOÄNG ÑAÀU TÖ GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH Phöông phaùp keá toaùn ôû moãi quoác gia phuï thuoäc raát lôùn chính saùch taøi chính cuûa töøng quoác gia. Vì vaäy ñeå coù moät khung phaùp lyù chung cho keá toaùn ñöôïc ña soá caùc quoác gia treân theá giôùi chaáp nhaän phaûi döïa treân chuaån möïc keá toaùn quoác teá ñeå xaây döïng. Phaàn naøy seõ trình baøy toaøn boä noäi dung keá toaùn hoaït ñoäng ñaàu tö goùp voán lieân doanh theo chuaån möïc keá toaùn quoác teá IAS 31. 10 1.3.1. KEÁ TOAÙN ÑAÀU TÖ LIEÂN DOANH THEO HÌNH THÖÙC HOAÏT ÑOÄNG KINH DOANH ÑÖÔÏC ÑOÀNG KIEÅM SOAÙT BÔÛI CAÙC BEÂN GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH Hình thöùc lieân doanh naøy coù ñaëc tröng cô baûn: - Lieân doanh khoâng thaønh laäp moät phaùp nhaân môùi. - Ñöôïc söû duïng taøi saûn, caùc nguoàn voán khaùc cuûa caùc beân goùp voán lieân doanh. - Moãi beân goùp voán lieân doanh töï quaûn lyù vaø söû duïng taøi saûn cuûa mình vaø chòu traùch nhieäm veà caùc nghóa vuï taøi chính vaø caùc chi phí phaùt sinh trong quaù trình hoaït ñoäng. - Trong hôïp ñoàng thoûa thuaän roõ theå thöùc phaân chia quyeàn lôïi vaø nghóa vuï cuûa caùc ñoái taùc lieân doanh. Vôùi ñaëc tröng nhö treân, coù theå khaúng ñònh ñaây laø hoaït ñoäng ñaàu tö vaøo SXKD ñöôïc ñoàng kieåm soaùt bôûi caùc beân goùp voán lieân doanh. Moãi beân goùp voán lieân doanh haïch toaùn hoaït ñoäng ñöôïc ñoàng kieåm soaùt nhö caùc hoaït ñoäng SXKD khaùc cuûa mình. Lieân doanh khoâng phaûi laø moät phaùp nhaân neân khoâng caàn laäp BCTC cuûa lieân doanh. Neáu BCTC ñöôïc laäp thì seõ laäp treân cô sôû hôïp nhaát caùc BCTC rieâng cuûa töøng beân goùp voán lieân doanh baèng caùch xaùc ñònh caùc khoaûn muïc toång coäng maø khoâng caàn coù thuû tuïc saùp nhaäp hoaëc ñieàu chænh naøo ñoái vôùi töøng khoaûn muïc. Ñoái vôùi khoaûn voán goùp lieân doanh trong hoaït ñoäng kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt, moãi beân goùp voán lieân doanh phaûi haïch toaùn trong BCTC rieâng cuûa mình vaø sau ñoù treân BCTC hôïp nhaát: - Taøi saûn do beân goùp voán lieân doanh kieåm soaùt vaø caùc khoaûn nôï phaûi traû maø hoï phaûi gaùnh chòu. - Chi phí phaûi gaùnh chòu vaø doanh thu ñöôïc chia töø baùn haøng hoaëc cung caáp dòch vuï cuûa lieân doanh [11]. 1.3.2. KEÁ TOAÙN ÑAÀU TÖ LIEÂN DOANH THEO HÌNH THÖÙC TAØI SAÛN ÑÖÔÏC ÑOÀNG KIEÅM SOAÙT BÔÛI CAÙC BEÂN GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH Caùc ñaëc tröng cô baûn cuûa hình thöùc lieân doanh naøy laø: - Khoâng thaønh laäp phaùp nhaân môùi. 11 - Chung quyeàn sôû höõu vaø kieåm soaùt taøi saûn cuûa lieân doanh. - Moãi beân goùp voán lieân doanh chia seû lôïi ích töø vieäc söû duïng taøi saûn vaø chi phí phaùt sinh theo thoûa thuaän trong hôïp ñoàng. Beân goùp voán lieân doanh trình baøy trong BCTC rieâng vaø BCTC hôïp nhaát nhöõng noäi dung sau: - Phaàn tính theo tyû leä goùp voán cuûa taøi saûn do caùc beân tham gia lieân doanh ñoàng kieåm soaùt, ñöôïc phaân loaïi theo tính chaát cuûa taøi saûn. - Baát kyø khoaûn nôï phaûi traû naøo do beân goùp voán lieân doanh ñoù gaây ra. - Phaàn nghóa vuï nôï cuûa lieân doanh phaùt sinh cuøng vôùi caùc beân goùp voán lieân doanh khaùc. - Baát kyø khoaûn thu nhaäp naøo beân goùp voán lieân doanh nhaän ñöôïc töø lieân doanh. - Baát kyø khoaûn chi phí naøo phaùt sinh lieân quan ñeán quyeàn lôïi cuûa beân goùp voán lieân doanh trong lieân doanh [11]. Hình thöùc lieân doanh naøy khoâng hình thaønh moät phaùp nhaân môùi, khi lieân doanh thaønh laäp khoâng caàn coù thuû tuïc saùp nhaäp hoaëc chuyeån taøi saûn vaøo lieân doanh. Caùc taøi saûn do beân tham gia lieân doanh ñoàng kieåm soaùt seõ ñöôïc trình baøy treân BCTC rieâng vaø BCTC hôïp nhaát cuûa beân goùp voán lieân doanh. Thöïc teá coù theå khoâng caàn phaûi laäp BCTC hôïp nhaát, nhöng BCTC seõ coù coù tính höõu ích cao hôn neáu nhôø ñoù maø coù theå ñaùnh giaù ñöôïc caùc hoaït ñoäng SXKD cuûa beân goùp voán lieân doanh. 1.3.3. KEÁ TOAÙN ÑAÀU TÖ LIEÂN DOANH THEO HÌNH THÖÙC CÔ SÔÛ KINH DOANH ÑÖÔÏC ÑOÀNG KIEÅM SOAÙT BÔÛI CAÙC BEÂN GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH Ñaëc tröng cuûa hình thöùc lieân doanh naøy laø: - Toàn taïi moät phaùp nhaân rieâng bieät laø coâng ty lieân doanh. - Coâng ty lieân doanh hoaït ñoäng ñoäc laäp nhö moïi toå chöùc kinh teá khaùc coù taøi saûn, nguoàn voán, coâng nôï vaø chi phí, thu nhaäp rieâng bieät. - Voán cuûa coâng ty lieân doanh ñöôïc sôû höõu bôûi caùc beân tham gia lieân doanh. 12 - Thoûa thuaän baèng hôïp ñoàng giöõa caùc beân goùp voán lieân doanh quy ñònh quyeàn ñoàng kieåm soaùt cuûa hoï ñoái vôùi caùc hoaït ñoäng kinh teá cuûa cô sôû kinh doanh naøy. - Phaân chia keát quaû, saûn phaåm giöõa caùc beân goùp voán lieân doanh theo thoûa thuaän cuûa hôïp ñoàng lieân doanh. Keá toaùn ñaàu tö lieân doanh theo hình thöùc cô sôû kinh doanh ñoàng kieåm soaùt ñöôïc haïch toaùn nhö moät khoaûn ñaàu tö taøi chính daøi haïn. Theo IAS 31 beân goùp voán lieân doanh coù theå löïa choïn moät trong 2 phöông phaùp keá toaùn sau: - Phöông phaùp hôïp nhaát theo tyû leä (phöông phaùp chuaån). - Phöông phaùp coå phaàn. 1.3.3.1. Phöông phaùp hôïp nhaát theo tyû leä Theo phöông phaùp naøy, phaàn phaân chia cuûa töøng beân goùp voán lieân doanh ñoái vôùi taøi saûn, nôï phaûi traû, thu nhaäp, chi phí, … cuûa lieân doanh ñöôïc keát hôïp vôùi caùc khoaûn muïc töông töï cuûa beân goùp voán lieân doanh ñoù hoaëc ñöôïc baùo caùo rieâng. Trong phöông phaùp naøy caùc noäi dung sau seõ ñöôïc ghi nhaän: - Keá toaùn giao dòch giöõa beân goùp voán lieân doanh vaø lieân doanh (nhö goùp voán, mua baùn taøi saûn). - Keá toaùn thanh lyù, chuyeån nhöôïng ñaàu tö lieân doanh. - Keá toaùn thu nhaäp vaø chi phí hoaït ñoäng ñaàu tö goùp voán lieân doanh. - BCTC hôïp nhaát. Theo phöông phaùp naøy, keá toaùn hoaït ñoäng lieân doanh nhö sau: Keá toaùn goùp voán lieân doanh: Taøi saûn ñöa ñi goùp voán lieân doanh ñöôïc beân goùp voán lieân doanh ghi taêng khoaûn ñaàu tö daøi haïn theo giaù trò voán goùp, cheânh leäch giöõa giaù trò voán goùp vaø giaù trò ghi soå cuûa taøi saûn goùp voán phaûn aùnh vaøo TK “Cheânh leäch ñaùnh giaù taøi saûn”. Khi goùp voán hoaëc baùn taøi saûn cho lieân doanh seõ xaåy ra moät trong hai tröôøng hôïp: - Neáu giaù trò voán goùp hoaëc giaù baùn lôùn hôn giaù trò ghi soå thì beân goùp voán lieân doanh chæ haïch toaùn vaøo thu nhaäp phaàn lôïi nhuaän töông öùng theo tyû leä voán 13 goùp cuûa ñoái taùc khaùc, coøn phaàn cheânh leäch tính theo tyû leä voán goùp cuûa beân goùp voán lieân doanh thì haïch toaùn taêng nguoàn voán chuû sôû höõu. - Neáu giaù trò voán goùp hoaëc giaù baùn nhoû hôn giaù trò ghi soå thì beân goùp voán lieân doanh seõ haïch toaùn phaàn loã tính theo tyû leä voán goùp cuûa caùc ñoái taùc khaùc, coøn phaàn cheânh leäch tính theo tyû leä voán goùp cuûa beân goùp voán lieân doanh seõ haïch toaùn giaûm nguoàn voán chuû sôû höõu. Ngoaøi ra beân goùp voán lieân doanh phaûi haïch toaùn toaøn boä phaàn giaù trò phaàn loã khi chöùng minh ñöôïc giaù trò voán goùp lieân doanh ñöôïc xaùc ñònh thaáp hôn giaù trò thuaàn coù theå thöïc hieän ñöôïc cuûa taøi saûn goùp voán. Keá toaùn nghieäp vuï mua taøi saûn cuûa lieân doanh: Taïi thôøi ñieåm mua, beân goùp voán lieân doanh ghi nhaän vieäc mua taøi saûn cuûa lieân doanh nhö cuûa caùc ñoái taùc khaùc. Neáu beân goùp voán lieân doanh laäp BCTC hôïp nhaát, beân goùp voán lieân doanh khoâng phaûn aùnh phaàn lôïi nhuaän cuûa lieân doanh thu ñöôïc töø nghieäp vuï giao dòch naøy cho ñeán khi taøi saûn ñöôïc baùn cho beân thöù ba ñoäc laäp. Tröôøng hôïp baùn taøi saûn bò loã, beân goùp voán lieân doanh phaûi haïch toaùn phaàn loã naøy ngay (phaàn loã ñöôïc tính theo tyû leä voán goùp cuûa beân goùp voán lieân doanh trong lieân doanh). Keá toaùn thu nhaäp vaø chi phí: Lôïi nhuaän ñöôïc chia töø lieân doanh cho caùc beân tham gia lieân doanh theo tyû leä voán goùp ñöôïc coi laø thu nhaäp hoaït ñoäng taøi chính. Chi phí cuûa hoaït ñoäng ñaàu tö goùp voán lieân doanh nhö laõi tieàn vay goùp voán, chi phí tham gia lieân doanh, chi phí giao dòch giöõa beân goùp voán lieân doanh vaø lieân doanh ñöôïc coi laø chi phí taøi chính. BCTC cuûa beân goùp voán lieân doanh: Beân goùp voán lieân doanh laø moät nhaø ñaàu tö, moät ñôn vò keá toaùn ñoäc laäp vôùi lieân doanh, do vaäây beân goùp voán lieân doanh phaûi laäp BCTC rieâng ñeå cung caáp thoâng tin cho caùc ñoái töôïng coù lieân quan. Maët khaùc, beân goùp voán lieân doanh cuõng laø moät beân ñoàng kieåm soaùt trong lieân doanh cho neân quan heä giöõa beân goùp voán lieân doanh vaø lieân doanh laø quan heä giöõa hai ñôn vò kinh doanh ñoäc laäp, nhöng laïi thoáng nhaát vaø raøng buoäc nhau trong lôïi ích chung. Chính vì söï raøng buoäc naøy neân beân goùp voán lieân doanh caàn thieát phaûi laäp BCTC hôïp nhaát ñeå thaáy ñöôïc quyeàn lôïi vaø nghóa vuï cuûa beân goùp 14 voán lieân doanh trong lieân doanh. BCTC hôïp nhaát laø BCTC cuûa moät taäp ñoaøn ñöôïc trình baøy nhö BCTC cuûa moät DN. Trong BCTC rieâng, beân goùp voán lieân doanh trình baøy khoaûn voán goùp lieân doanh treân Baûng caân ñoái keá toaùn laø taøi saûn ñaàu tö daøi haïn. Tuy nhieân vieäc laäp vaø coâng boá baùo caùo naøy tuaân theo quy ñònh cuûa töøng nöôùc ñeå ñaùp öùng yeâu caàu thoâng tin khaùc nhau. Vì vaäy IAS 31 khoâng ñöa ra phöông phaùp haïch toaùn chuaån naøo. Ñeå laäp BCTC hôïp nhaát, phöông phaùp chuaån maø IAS 31 ñöa ra laø hôïp nhaát theo tyû leä voán goùp trong lieân doanh. Ñaây laø phöông phaùp haïch toaùn vaø laäp baùo caùo theo ñoù phaàn voán goùp cuûa beân goùp voán lieân doanh veà taøi saûn, nôï phaûi traû, doanh thu vaø chi phí trong moät ñôn vò ñoàng kieåm soaùt, ñöôïc keát hôïp theo ñuùng traät töï vôùi caùc khoaûn muïc töông ñöông hoaëc ñöôïc baùo caùo nhö khoaûn muïc rieâng bieät trong BCTC cuûa beân goùp voán lieân doanh [11]. Trong BCTC hôïp nhaát, beân goùp voán lieân doanh phaûi phaûn aùnh ñöôïc baûn chaát vaø thöïc traïng kinh teá cuûa hoaït ñoäng ñaàu tö, ñoù laø quyeàn kieåm soaùt phaàn ñöôïc chia töø caùc lôïi ích kinh teá trong töông lai thoâng qua phaàn taøi saûn maø beân goùp voán lieân doanh ñoù ñöôïc kieåm soaùt, phaàn nôï phaûi traû maø hoï phaûi gaùnh chòu, phaàn thu nhaäp vaø caùc khoaûn chi phí cuûa beân goùp voán lieân doanh trong lieân doanh. Vieäc xaùc ñònh phaàn taøi saûn, nôï phaûi traû, thu nhaäp vaø chi phí ñöôïc baùo caùo trong BCTC hôïp nhaát theo tyû leä voán goùp trong lieân doanh. Coù hai hình thöùc baùo caùo ñöôïc söû duïng: Hình thöùc thöù nhaát: Beân goùp voán lieân doanh coù theå keát hôïp phaàn taøi saûn, nôï phaûi traû, thu nhaäp, chi phí cuûa mình trong lieân doanh vôùi caùc khoaûn muïc töông töï trong BCTC hôïp nhaát treân cô sôû theo traät töï khoaûn muïc naøo vaøo khoaûn muïc ñoù. Ví duï coù theå keát hôïp khoaûn muïc haøng toàn kho cuûa beân goùp voán lieân doanh trong lieân doanh vôùi chæ tieâu haøng toàn kho trong BCTC hôïp nhaát. Töông töï nhö vaäy vôùi caùc chæ tieâu khaùc nhö taøi saûn coá ñònh, chi phí, thu nhaäp, … Hình thöùc thöù hai: Beân goùp voán lieân doanh coù theå baùo caùo phaàn voán goùp trong lieân doanh thaønh nhöõng chæ tieâu rieâng bieät trong BCTC hôïp nhaát. Ví duï: trình 15 baøy TSLÑ cuûa mình trong lieân doanh rieâng reõ nhö moät phaàn TSLÑ trong BCTC hôïp nhaát, töông töï nhö vaäy vôùi caùc chæ tieâu khaùc nhö taøi saûn coá ñònh, chi phí, thu nhaäp, … Hai loaïi baùo caùo treân chæ khaùc nhau veà hình thöùc, nhöng ñeàu daãn ñeán söï ñoàng nhaát veà caùc chæ tieâu taøi chính nhö taøi saûn, nôï phaûi traû, thu nhaäp, chi phí, … Ngoaøi phöông phaùp chuaån laø phöông phaùp hôïp nhaát theo tyû leä voán goùp, IAS 31 coøn chaáp nhaän phöông phaùp thay theá – phöông phaùp voán coå phaàn. 1.3.3.2. Phöông phaùp voán coå phaàn Laø phöông phaùp keá toaùn maø khoaûn voán goùp trong lieân doanh ñöôïc ghi nhaän ban ñaàu theo giaù goác, sau ñoù ñöôïc ñieàu chænh theo nhöõng thay ñoåi cuûa phaàn sôû höõu cuûa beân goùp voán lieân doanh trong taøi saûn thuaàn cuûa ñôn vò ñöôïc ñaàu tö. Phöông phaùp naøy ñöôïc söû duïng trong tröôøng hôïp beân goùp voán lieân doanh coù quyeàn kieåm soaùt lieân doanh hoaëc coù aûnh höôûng ñaùng keå ñoái vôùi lieân doanh. Söû duïng phöông phaùp naøy caàn löu yù caùc vaán ñeà sau: Thöù nhaát: Lôïi theá thöông maïi. Neáu chi phí ñaàu tö goùp voán lôùn hôn hôn giaù trò hôïp lyù cuûa khoaûn voán goùp trong taøi saûn thuaàn cuûa ñôn vò ñöôïc ñaàu tö thì khoaûn cheânh leäch ñoù chính laø giaù trò lôïi theá thöông maïi döông. Ngöôïc laïi neáu chi phí ñaàu tö goùp voán nhoû hôn giaù trò hôïp lyù cuûa khoaûn voán goùp trong taøi saûn thuaàn cuûa ñôn vò ñöôïc ñaàu tö thì khoaûn cheânh leäch ñoù chính laø giaù trò lôïi theá thöông maïi aâm. - Ñoái vôùi lôïi theá thöông maïi döông: Theo IAS 22 – “Hôïp nhaát kinh doanh”, cho pheùp coâng nhaän lôïi theá thöông maïi döông laø taøi saûn vaø ñöôïc khaáu hao voøng 20 naêm, tröø tröôøng hôïp chöùng minh ñöôïc thôøi gian höõu duïng daøi hôn. Ñoàng thôøi IAS 36 – “Giaûm giaù trò taøi saûn” quy ñònh haøng naêm DN phaûi kieåm tra toån thaát cuûa lôïi theá thöông maïi vaø ghi vaøo loã caùc khoaûn toån thaát phaùt sinh. - Ñoái vôùi lôïi theá thöông maïi aâm: Lôïi theá thöông maïi aâm tröôùc heát seõ phaân boå theo caùc chi phí (hoaëc loã) lieân quan ñeán vieäc saùp nhaäp (neáu coù) khi chuùng phaùt sinh. Lôïi theá thöông maïi aâm phaàn nhoû hôn hoaëc baèng toång giaù trò hôïp lyù cuûa taøi saûn phi tieàn teä coù theå xaùc ñònh ñöôïc ghi vaøo thu nhaäp töông öùng vôùi thôøi kyø caùc taøi saûn ñoù ñöôïc söû duïng. Lôïi theá thöông maïi aâm coøn laïi (neáu coù) ñöôïc ghi ngay 16 vaøo thu nhaäp. Lôïi theá thöông maïi aâm ñöôïc trình baøy treân BCTC nhö moät khoaûn giaûm tröø taøi saûn. Thöù hai: Thueá thu nhaäp DN Phöông phaùp naøy yeâu caàu beân goùp voán lieân doanh phaûi phaûn aùnh thu nhaäp hieän thôøi döïa treân keát quaû hoaït ñoäng cuûa ñôn vò ñöôïc ñaàu tö. Nhöng khi tính thueá beân goùp voán chæ baùo caùo phaàn lôïi nhuaän ñaõ nhaän vaø laõi, loã töø vieäc thanh lyù khoaûn voán goùp ñaõ ñöôïc hieän thöïc hoaù. Do ñoù phaûi coù nhöõng xöû lyù veà thueá thu nhaäp theo chuaån möïc IAS 12 – “Thueá thu nhaäp”. Thöù ba: Vaøo ngaøy keát thuùc nieân ñoä, coù hai phöông phaùp keá toaùn sau: Phöông phaùp 1: Khoaûn ñaàu tö vaøo coâng ty lieân doanh ñöôïc keá toaùn theo giaù phí treân baùo caùo rieâng cuûa nhaø ñaàu tö. Phöông phaùp voán coå phaàn chæ ñöôïc söû duïng khi xaây döïng BCTC hôïp nhaát giöõa beân goùp voán lieân doanh vaø lieân doanh. Neáu lieân doanh baùo caùo laõi, beân goùp voán lieân doanh ghi taêng giaù trò khoaûn ñaàu tö baèng lôïi nhuaän roøng nhaân vôùi tyû leä voán goùp cuûa beân goùp voán lieân doanh trong lieân doanh. Khi coâng ty lieân doanh chia laõi thì coi nhö laø moät khoaûn thu nhaäp vaø ghi giaûm giaù trò ñaàu tö baèng phaàn laõi ñaõ nhaän. Nhö vaäy giaù trò cuûa khoaûn ñaàu tö seõ taêng theo lôïi nhuaän ñaït ñöôïc cuûa coâng ty lieân doanh. Neáu lieân doanh bò loã, beân goùp voán lieân doanh haïch toaùn khoaûn loã naøy vaøo chi phí ñoàng thôøi ghi giaûm giaù trò cuûa khoaûn voán goùp. Tröôøng hôïp coâng ty lieân doanh tieáp tuïc loã vaø soá loã tích luõy naøy lôùn hôn hoaëc baèng giaù trò khoaûn ñaàu tö thì beân goùp voán lieân doanh seõ ngöøng khoâng phaûn aùnh vaøo baùo caùo keát quaû cuûa mình soá loã cuûa coâng ty lieân doanh. Trong tröôøng hôïp naøy phaàn voán goùp lieân doanh seõ ñöôïc theå hieän trong Baûng caân ñoái keá toaùn vôùi giaù trò baèng 0. Khi coâng ty lieân doanh laïi coù laõi, beân goùp voán lieân doanh chæ ñöôïc ghi nhaän phaàn sôû höõu cuûa mình trong khoaûn laõi ñoù sau khi ñaõ buø ñaép ñöôïc phaàn loã tích luõy chöa ñöôïc haïch toaùn tröôùc ñaây. Phöông phaùp 2: Khoaûn ñaàu tö vaøo coâng ty lieân doanh ñöôïc keá toaùn theo phöông phaùp voán chuû sôû höõu treân BCTC rieâng cuûa beân goùp voán lieân doanh. Sau 17 ñoù laäp BCTC hôïp nhaát cuõng söû duïng phöông phaùp voán chuû sôû höõu thì chæ caàn loaïi boû nhöõng giao dòch laõi, loã lieân coâng ty. Treân Baùo caùo keát quaû kinh doanh, keát quaû töø hoaït ñoäng ñaàu tö lieân doanh ñöôïc baùo caùo thaønh muïc rieâng laø chi phí hoaëc thu nhaäp hoaït ñoäng ñaàu tö taøi chính. Nhaø ñaàu tö phaûi thuyeát minh theâm moät soá thoâng tin ñeå trình baøy roõ hôn veà hoaït ñoäng lieân doanh cuûa nhaø ñaàu tö nhö: tyû leä sôû höõu voán, phöông phaùp haïch toaùn, caùc cam keát maø nhaø ñaàu tö ñaõ ñöùng ra cam keát tröïc tieáp nhö traùch nhieäm veà coâng nôï cuûa lieân doanh, cam keát veà voán goùp, … Vieäc söû duïng phöông phaùp “Hôïp nhaát theo tyû leä voán goùp” vaø phöông phaùp “Voán coå phaàn” ñöôïc thöïc hieän khi beân goùp voán lieân doanh coù quyeàn kieåm soaùt hoaëc coù aûnh höôûng ñaùng keå ñoái vôùi lieân doanh. Neáu beân goùp voán lieân doanh khoâng coù quyeàn kieåm soaùt, khoâng coù aûnh höôûng ñaùng keå thì khoaûn ñaàu tö goùp voán lieân doanh ñöôïc haïch toaùn theo chuaån möïc keá toaùn “Coâng cuï taøi chính”. Neáu beân goùp voán lieân doanh kieåm soaùt hoaøn toaøn lieân doanh thì lieân doanh trôû thaønh coâng ty con vaø beân goùp voán lieân doanh haïch toaùn khoaûn voán goùp lieân doanh theo quy ñònh taïi IAS 27 – BCTC hôïp nhaát vaø keá toaùn khoaûn ñaàu tö vaøo coâng ty con. 1.4. KEÁ TOAÙN HOAÏT ÑOÄNG ÑAÀU TÖ GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH ÔÛ MOÄT SOÁ NÖÔÙC TREÂN THEÁ GIÔÙI 1.4.1. HEÄ THOÁNG KEÁ TOAÙN CUÛA CAÙC QUOÁC GIA ANGLO – SACXON 1.4.1.1. Heä thoáng keá toaùn Myõ ÔÛ Myõ, hình thaùi vaø cô caáu phaùp lyù cô baûn ñöôïc söû duïng trong caùc lieân doanh laø coâng ty voâ danh lieân doanh vaø haõng hôïp danh lieân doanh. Haõng hôïp danh lieân doanh ñöôïc hình thaønh töø söï quen bieát vaø tin caäy laãn nhau trong kinh doanh, laø moät toå chöùc coù töø hai thaønh vieân trôû leân tham gia nhö nhöõng ngöôøi ñoàng sôû höõu vaø kinh doanh vì muïc ñích lôïi nhuaän. Neáu lieân doanh ñöôïc thaønh laäp döôùi hình thöùc naøy thì veà maët phaùp lyù ñöôïc toå chöùc nhö laø moät hieäp hoäi khoâng caàn ñaêng kyù tö caùch phaùp nhaân ñoäc laäp. Thoâng thöôøng quan heä giöõa caùc beân goùp voán lieân doanh trong moät haõng hôïp danh lieân doanh laø moái lieân heä lieân ñôùi. Trong ñieàu kieän bình thöôøng thì moãi ñoàng sôû höõu laø moät ñaïi dieän 18 cuûa haõng hôïp danh lieân doanh. Moãi thaønh vieân trong lieân doanh coù traùch nhieäm voâ haïn ñoái vôùi moïi khoaûn nôï cuûa haõng hôïp danh lieân doanh. Vôùi caùc ñaëc tröng phaùp lyù naøy, haõng hôïp danh lieân doanh chính laø hình thöùc lieân doanh hoaït ñoäng SXKD ñoàng kieåm soaùt hoaëc taøi saûn ñöôïc caùc beân goùp voán lieân doanh ñoàng kieåm soaùt theo ñònh nghóa trong IAS 31 [19], [30]. Neáu lieân doanh thaønh laäp döôùi daïng laø moät coâng ty voâ danh lieân doanh, loaïi hình lieân doanh naøy laø moät toå chöùc kinh teá hoaït ñoäng vôùi tö caùch phaùp nhaân ñoäc laäp. Caùc thaønh vieân trong lieân doanh chòu traùch nhieäm höõu haïn trong phaàn phaïm vi goùp voán cuûa mình. Hình thöùc lieân doanh naøy veà cô caáu phaùp lyù gioáng nhö hình thöùc lieân doanh caùc cô sôû kinh doanh ñoàng kieåm soaùt trong IAS 31. Vôùi hai hình thöùc lieân doanh naøy, beân goùp voán lieân doanh coù theå söû duïng nhieàu phöông phaùp khaùc nhau ñeå keá toaùn caùc khoaûn voán goùp trong lieân doanh. Caùc phöông phaùp keá toaùn naøy ñöôïc trình baøy trong chuaån möïc APB 18 ñöôïc FASB chaáp nhaän laøm chuaån möïc chung ñeå keá toaùn caùc khoaûn ñaàu tö vaøo caùc taäp ñoaøn trong ñoù coù hoaït ñoäng ñaàu tö goùp voán lieân doanh. Caùc phöông phaùp keá toaùn coù theå söû duïng ñeå keá toaùn khoaûn goùp voán lieân doanh laø: Phöông phaùp chi phí; phöông phaùp voán coå phaàn; phöông phaùp hôïp nhaát theo tyû leä; phöông phaùp voán coå phaàn môû roäng; phöông phaùp hôïp nhaát hoaøn toaøn. Vieäc choïn phöông phaùp naøo ñeå keá toaùn hoaït ñoäng lieân doanh phuï thuoäc vaøo töøng tröôøng hôïp, töøng hoaøn caûnh vaø töøng ngaønh ngheà kinh doanh cuûa cô côû lieân doanh. Phöông phaùp chi phí: Phöông phaùp naøy aùp duïng trong tröôøng hôïp beân goùp voán lieân doanh goùp voán vaøo lieân doanh vôùi tyû leä nhoû hôn 20% vaø khoâng coù aûnh höôûng ñaùng keå ñoái vôùi lieân doanh. Phöông phaùp keá toaùn: Voán goùp lieân doanh ñöôïc coi laø moät taøi saûn ñaàu tö daøi haïn vaø ñaùnh giaù theo giaù phí ñaàu tö. Thu nhaäp vaø chi phí hoaït ñoäng taøi chính ñöôïc ghi nhaän theo kyø hoaït ñoäng vaø khoâng aûnh höôûng ñeán giaù trò taøi saûn ñaàu tö. Ngoaøi ra, nguyeân taéc thaän troïng ñoøi hoûi taøi saûn ñaàu tö phaûi ñöôïc phaûn aùnh ôû möùc 19 thaáp hôn khi lieân doanh gaëp ruûi ro, khoaûn giaûm suùt naøy phaûi ñöôïc phaûn aùnh nhö moät khoaûn loã chöa thöïc hieän vaø khaáu tröø vaøo giaù trò cuûa taøi saûn ñaàu tö [23]. Phöông phaùp voán coå phaàn: Phöông phaùp naøy aùp duïng ñeå keá toaùn khoaûn ñaàu tö vaøo caùc coâng ty voâ danh lieân doanh vaø khoaûn ñaàu tö coå phieáu thöôøng. Ñoái vôùi khoaûn ñaàu tö ôû coå phieáu thöôøng nhaø ñaàu tö phaûi coù aûnh höôûng ñaùng keå ñeán cô sôû ñöôïc ñaàu tö (nhaø ñaàu tö sôû höõu ít nhaát 20% coå phieáu thoâng thöôøng cuûa cô sôû ñöôïc ñaàu tö. Phöông phaùp keá toaùn: Khoaûn voán goùp lieân doanh ñöôïc ghi nhaän ban ñaàu theo giaù goác vaø ñöôïc haïch toaùn laø taøi saûn ñaàu tö daøi haïn trong BCTC rieâng cuûa beân ñaàu tö. Trong thôøi gian naém giöõ, giaù trò taøi saûn ñaàu tö taêng leân hay giaûm ñi theo tyû leä sôû höõu cuûa beân ñaàu tö trong laõi hay loã cuûa cô sôû ñöôïc ñaàu tö. Taøi saûn ñaàu tö ñöôïc ghi giaûm khi beân ñaàu tö nhaän laõi ñöôïc chia. Neáu phaùt sinh cheânh leäch giöõa chi phí ñaàu tö vaø voán theo tyû leä cuûa beân ñaàu tö trong taøi saûn thuaàn cuûa cô sôû ñöôïc ñaàu tö, seõ ñöôïc khaáu tröø döïa treân taøi saûn vaø nôï coù theå xaùc ñònh ñöôïc coù lieân quan ñeán söï cheânh leäch ñoù. Neáu khoâng coù moái lieân heä naøo giöõa söï cheânh leäch vôùi baát kyø moät taøi saûn hay moät khoaûn nôï cô baûn naøo, luùc ñoù cheânh leäch naøy ñöôïc coi laø lôïi theá thöông maïi [23], [39]. Phöông phaùp hôïp nhaát theo tyû leä: Phöông phaùp naøy aùp duïng trong caùc lieân doanh thuoäc caùc ngaønh coâng nghieäp nhö daàu khí, baát ñoäng saûn, xaây döïng, … hoaëc trong caùc cô sôû kinh doanh maø nhaø ñaàu tö coù aûnh höôûng ñaùng keå ñeán cô sôû ñöôïc ñaàu tö. Phöông phaùp keá toaùn: Khoaûn ñaàu tö ñöôïc haïch toaùn laø taøi saûn ñaàu tö vaø ñöôïc ñaùnh giaù theo giaù goác. Hôïp nhaát theo tyû leä ñöôïc thöïc hieän khi laäp BCTC hôïp nhaát cuûa beân goùp voán lieân doanh. Beân goùp voán lieân doanh seõ trình baøy treân BCTC phaàn sôû höõu cuûa mình trong lieân doanh theo tyû leä voán goùp, trong ñoù caùc khoaûn muïc hôïp nhaát seõ bao goàm caùc khoaûn muïc nhö coâng nôï, taøi saûn, chi phí, thu nhaäp cuûa lieân doanh ñöôïc phaân chia theo tyû leä, töông öùng vôùi tyû leä voán goùp lieân doanh [23]. 20 Phöông phaùp hôïp nhaát hoaøn toaøn: Phöông phaùp naøy aùp duïng trong tröôøng hôïp tyû leä sôû höõu cuûa beân goùp voán lieân doanh lieân doanh töø 50% trôû leân, hoaït ñoäng lieân doanh khoâng coù khaùc bieät lôùn veà ñaëc ñieåm vaø tính chaát kinh doanh. Phöông phaùp keá toaùn: Khoaûn ñaàu tö ban ñaàu ñöôïc coi laø taøi saûn ñaàu tö vaø ñaùnh giaù theo chi phí. Hôïp nhaát hoaøn toaøn chæ thöïc hieän khi laäp BCTC hôïp nhaát, theo ñoù seõ hôïp nhaát taøi saûn, coâng nôï, voán, keát quaû kinh doanh cuûa coâng ty meï trong ñoù bao goàm nhieàu coâng ty con. Caùc coâng ty con naøy seõ hôïp nhaát toaøn boä taøi saûn, coâng nôï, thu nhaäp, chi phí vaøo BCTC hôïp nhaát cuûa coâng ty meï. Khi thieát laäp BCTC loaïi naøy caàn loaïi tröø caùc giao dòch noäi boä giöõa caùc thaønh vieân [23]. Phöông phaùp voán coå phaàn môû roäng: Phöông phaùp voán coå phaàn môû roäng cuõng döïa theo caùc nguyeân taéc nhö phöông phaùp voán coå phaàn. Tuy nhieân vieäc trình baøy BCTC theo phöông phaùp voán coå phaàn môû roäng laø söï keát hôïp hai phöông phaùp voán coå phaàn vaø hôïp nhaát theo tyû leä. Theo phöông phaùp naøy BCTC cuûa beân goùp voán lieân doanh seõ ñöôïc trình baøy thaønh hai noäi dung: Trong BCTC taøi saûn ñaàu tö seõ ñöôïc baùo caùo theo coå phaàn cuûa beân goùp voán lieân doanh trong lieân doanh. Ngoaøi ra, beân goùp voán lieân doanh coøn trình baøy rieâng taøi saûn, nôï phaûi traû, thu nhaäp, chi phí theo tyû leä voán goùp cuûa beân goùp voán lieân doanh trong lieân doanh taùch ra khoûi BCTC cuûa beân goùp voán lieân doanh nhö moät baùo caùo rieâng [23]. 1.4.1.2. Heä thoáng keá toaùn Anh Ñoái vôùi heä thoáng keá toaùn Anh, ñaàu tö taøi chính ñöôïc chia thaønh hai loaïi, ñaàu tö taøi chính thoâng thöôøng vaø ñaàu tö taøi chính nhaèm muïc ñích kieåm soaùt. Ñaàu tö nhaèm muïc ñích kieåm soaùt goàm coù hai daïng laø ñaàu tö vaøo coâng ty lieân keát vaø ñaàu tö vaøo caùc lieân doanh, tuy nhieân khoâng bao goàm hoaït ñoäng ñaàu tö kieåm soaùt hoaøn toaøn nhö hình thöùc coâng ty meï vaø coâng ty con. Ñoái vôùi keá toaùn hoaït ñoäng lieân doanh, Keá toaùn Anh khoâng cho pheùp aùp duïng phöông phaùp hôïp nhaát theo tyû leä. Treân BCTC rieâng cuûa beân goùp voán lieân doanh aùp duïng phöông phaùp chi phí, vieäc aùp duïng phöông phaùp toång voán coå phaàn ñöôïc söû duïng khi xaây döïng BCTC hôïp nhaát. Phöông phaùp toång voán coå phaàn 21 töông töï nhö phöông phaùp voán coå phaàn nhöng beân goùp voán lieân doanh phaûi trình baøy caùc thoâng tin boå sung trong BCTC nhöõng noäi dung sau: - Phaàn doanh thu cuûa nhaø ñaàu tö tính theo tyû leä sôû höõu trong baùo caùo keát quaû kinh doanh vaø taùch rieâng thaønh moät khoaûn muïc. - Phaàn lôïi ích cuûa nhaø ñaàu tö tính theo tyû leä sôû höõu trong toång taøi saûn vaø nôï phaûi traû cuûa lieân doanh trong Baûng caân ñoái keá toaùn [39]. Coù theå nhaän thaáy caùc quoác gia Anglo-Sacxon cho pheùp DN töông ñoái töï do trong vieäc toå chöùc keá toaùn. Nhaø nöôùc kieåm soaùt hoaït ñoäng keá toaùn thoâng qua caùc nguyeân taéc keá toaùn ñöôïc xaây döïng thaønh heä thoáng chuaån möïc keá toaùn quoác gia, khoâng coù cheá ñoä keá toaùn. Caùc DN khi xaây döïng chính saùch keá toaùn döïa vaøo chuaån möïc laø coù theå thieát laäp ñöôïc toaøn boä heä thoáng thoâng tin keá toaùn taïi ñôn vò. Phöông phaùp voán coå phaàn coù nhieàu öu ñieåm vì phaûn aùnh ñöôïc phaàn sôû höõu cuûa nhaø ñaàu tö trong taøi saûn thuaàn cuûa cô sôû ñöôïc ñaàu tö, giuùp ngöôøi söû duïng thoâng tin keá toaùn ñaùnh giaù ñöôïc giaù trò hôïp lyù cuûa khoaûn ñaàu tö. Trong khi ñoù phöông phaùp hôïp nhaát theo tyû leä chæ ñôn thuaàn coäng vaøo caùc khoaûn muïc taøi saûn, voán chuû sôû höõu, nôï phaûi traû, thu nhaäp, chi phí theo tyû leä voán goùp vaøo BCTC cuûa nhaø ñaàu tö laøm cho thoâng tin taøi chính nhieàu khi khoâng phaûn aùnh thöïc chaát giaù trò hôïp lyù cuûa khoaûn ñaàu tö (do cô sôû ñöôïc ñaàu tö baùo caùo quaù giaù trò hôïp lyù cuûa taøi saûn). 1.4.2. HEÄ THOÁNG KEÁ TOAÙN PHAÙP Hoaït ñoäng ñaàu tö taøi chính cuõng chia thaønh hai loaïi laø ñaàu tö ngaén haïn vaø ñaàu tö daøi haïn. Trong hoaït ñoäng ñaàu tö taøi chính daøi haïn, tuøy theo möùc ñoä aûnh höôûng cuûa nhaø ñaàu tö ñoái vôùi cô sôû ñöôïc ñaàu tö ñeå chia thaønh hoaït ñoäng ñaàu tö chöùng khoaùn vaø ñaàu tö voán vaøo ñôn vò khaùc döôùi daïng lieân doanh, lieân keát hoaëc kieåm soaùt cô sôû ñöôïc ñaàu tö. Tuy nhieân keá toaùn Phaùp khoâng ñöa ra tieâu thöùc ñeå phaân bieät cuï theå giöõa caùc hình thöùc ñaàu tö daøi haïn. Trong hình thöùc ñaàu tö lieân doanh chæ ñeà caäp ñeán hình thöùc caùc cô sôû kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt. 22 Keá toaùn caùc khoaûn ñaàu tö vaøo coâng ty lieân doanh: Treân BCTC rieâng cuûa nhaø ñaàu tö khoaûn ñaàu tö ñöôïc ñaùnh giaù theo giaù phí; treân BCTC hôïp nhaát beân goùp voán lieân doanh aùp duïng phöông phaùp hôïp nhaát theo tyû leä [22], [31]. 1.4.3. HEÄ THOÁNG KEÁ TOAÙN TRUNG QUOÁC Keá toaùn hoaït ñoäng ñaàu tö taøi chính noùi chung vaø ñaàu tö theo hình thöùc goùp voán lieân doanh tuaân thuû theo chuaån möïc keá toaùn “Ñaàu tö”. Chuaån möïc quy ñònh caùc khoaûn ñaàu tö taøi chính laø moät taøi saûn thuoäc sôû höõu cuûa ngöôøi ñaàu tö chuyeån giao cho DN khaùc nhaèm thu ñöôïc lôïi ích sinh ra töø caùc taøi saûn naøy bao goàm ñaàu tö ngaén haïn vaø ñaàu tö daøi haïn. Trong ñaàu tö daøi haïn coù hai loaïi laø ñaàu tö chöùng khoaùn daøi haïn vaø nôï daøi haïn. Ñaàu tö chöùng khoaùn ñöôïc phaân loaïi theo quyeàn kieåm soaùt cuûa ngöôøi ñaàu tö ñoái vôùi cô sôû ñöôïc ñaàu tö. Theo caùch phaân loaïi naøy hoaït ñoäng ñaàu tö ñöôïc chia thaønh: Nhaø ñaàu tö kieåm soaùt hoaøn toaøn cô sôû ñöôïc ñaàu tö, nhaø ñaàu tö ñoàng kieåm soaùt, nhaø ñaàu tö coù aûnh höôûng ñaùng keå, nhaø ñaàu tö thoâng thöôøng (khoâng coù quyeàn kieåm soaùt cuõng nhö khoâng coù aûnh höôûng ñaùng keå ñeán cô sôû ñöôïc ñaàu tö). Tuy nhieân quyeàn kieåm soaùt khoâng phaân chia roõ raøng theo tyû leä sôû höõu voán cuûa nhaø ñaàu tö, taát caû ñeàu ñöôïc haïch toaùn laø khoaûn ñaàu tö chöùng khoaùn daøi haïn. Chuaån möïc keá toaùn chæ ñeà caäp ñeán hoaït ñoäng ñaàu tö lieân doanh theo hình thöùc cô sôû lieân doanh ñoàng kieåm soaùt, coøn hai hình thöùc taøi saûn ñoàng kieåm soaùt vaø hoaït ñoäng ñoàng kieåm soaùt khoâng ñöôïc ñeà caäp ñeán trong chuaån möïc naøy. Trung Quoác aùp duïng hai phöông phaùp keá toaùn cho khoaûn ñaàu tö taøi chính, ñoù laø phöông phaùp chi phí vaø phöông phaùp voán coå phaàn [18]. Phöông phaùp chi phí: Duøng haïch toaùn caùc khoaûn ñaàu tö ngaén haïn; caùc khoaûn ñaàu tö daøi haïn nhö nôï daøi haïn, ñaàu tö chöùng khoaùn daøi haïn maø nhaø ñaàu tö khoâng coù quyeàn kieåm soaùt cô sôû ñöôïc ñaàu tö. Phöông phaùp keá toaùn: Khoaûn ñaàu tö ñöôïc ñaùnh giaù theo giaù phí. Giaù trò cuûa khoaûn ñaàu tö khoâng ñoåi trong quaù trình ñaàu tö, tröø tröôøng hôïp coù söï giaûm giaù. Neáu söï giaûm giaù xuaát hieän thì keá toaùn seõ ñieàu chænh soá dö ñaàu tö theo ñònh kyø hoaëc cuoái naêm taøi chính, soá cheânh leäch giöõa giaù thanh toaùn taïi thôøi ñieåm laäp 23 baùo caùo vaø giaù trò ghi soå cuûa khoaûn ñaàu tö ñöôïc ghi nhaän nhö moät khoaûn loã cuûa kyø keá toaùn. Giaù thanh toaùn ñöôïc coi laø giaù trò ñaùnh giaù laïi caên cöù vaøo söï taêng giaù baùn thuaàn cuûa taøi saûn vaø giaù trò hieän taïi cuûa doøng tieàn öôùc tính trong töông lai thu ñöôïc khi naém giöõ taøi saûn ñaàu tö vaø giaù chuyeån nhöôïng khi keát thuùc hoaït ñoäng ñaàu tö. Phöông phaùp voán coå phaàn: AÙp duïng trong tröôøng hôïp nhaø ñaàu tö coù quyeàn kieåm soaùt, quyeàn ñoàng kieåm soaùt hoaëc coù aûnh höôûng ñaùng keå ñeán cô sôû ñöôïc ñaàu tö. Keá toaùn hoaït ñoäng ñaàu tö lieân doanh aùp duïng phöông phaùp voán coå phaàn. Tröôøng hôïp nhaø ñaàu tö mua laïi coå phaàn voán goùp ñeå trôû thaønh nhaø ñaàu tö ñoàng kieåm soaùt lieân doanh thì cheânh leäch giöõa giaù mua khoaûn ñaàu tö vôùi coå phaàn cuûa nhaø ñaàu tö trong voán coå phaàn cuûa cô sôû ñöôïc ñaàu tö ñöôïc coi laø lôïi theá thöông maïi. Lôïi theá thöông maïi ñöôïc tính vaøo thu nhaäp hoaëc chi phí nhöng khoâng tính heát ngay taïi thôøi ñieåm mua, maø ñöôïc ghi nhaän trong toaøn boä thôøi gian ñaàu tö neáu coù quy ñònh trong hôïp ñoàng. Neáu hôïp ñoàng khoâng ñeà caäp ñeán thôøi gian ñaàu tö thì soá cheânh leäch naøy ñöôïc phaân boå daàn vaøo thu nhaäp hoaëc chi phí trong 10 naêm. Trong quaù trình naém giöõ caùc khoaûn ñaàu tö thì vieäc ñieàu chænh giaù trò ghi soå cuûa khoaûn ñaàu tö khi cô sôû ñöôïc ñaàu tö laõi hoaëc loã töông töï nhö IAS. Coù theå thaáy Trung Quoác döïa vaøo IAS ñeå ban haønh chuaån möïc keá toaùn quoác gia nhöng khoâng sao cheùp thuaàn tuùy maø xuaát phaùt töø hoaøn caûnh thöïc tieãn cuûa Trung Quoác. Ví duï trong nhoùm chuaån möïc keá toaùn veà hoaït ñoäng ñaàu tö taøi chính, khaùc vôùi IAS ñöa ra nhieàu phöông phaùp keá toaùn vaø trình baøy nhöõng nghieäp vuï phöùc taïp maø caùc quoác gia môùi chuyeån sang neàn kinh teá thò tröôøng chöa phaùt sinh, Trung Quoác khoâng xaây döïng rieâng töøng chuaån möïc ñaàu tö taøi chính nhö IAS maø goäp taát caû caùc hoaït ñoäng taøi chính trong chuaån möïc keá toaùn “Ñaàu tö”. Trong chuaån möïc naøy cuõng chæ löïa choïn phöông phaùp voán coå phaàn ñeå 24 haïch toaùn. Phöông phaùp naøy töông ñoái ñôn giaûn nhöng vaãn haøi hoøa ñöôïc vôùi IAS vaø caùc quoác gia khaùc treân theá giôùi. Toùm laïi, vôùi xu höôùng toaøn caàu hoùa kinh teá , nhu caàu tieâu chuaån hoùa vaø haøi hoøa caùc noäi dung, nguyeân taéc keá toaùn giöõa caùc quoác gia, ñaëc bieät laø haøi hoøa vaø thoáng nhaát trong trình baøy BCTC ngaøy caøng cao. Töø söï nghieân cöùu veà chuaån möïc keá toaùn quoác teá vaø phöông phaùp keá toaùn hoaït ñoäng ñaàu tö goùp voán lieân doanh cuûa moät soá heä thoáng keá toaùn ñieån hình treân theá giôùi, ñoái chieáu vôùi thöïc tieãn keá toaùn hoaït ñoäng goùp voán lieân doanh taïi Vieät Nam, coù theå ruùt ra baøi hoïc kinh nghieäm cho Vieät Nam trong vieäc hoaøn thieän keá toaùn hoaït ñoäng ñaàu tö lieân doanh. 25 CHÖÔNG 2 THÖÏC TRAÏNG KEÁ TOAÙN HOAÏT ÑOÄNG ÑAÀU TÖ GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH ÔÛ VIEÄT NAM 2.1. ÑAËC ÑIEÅM TÌNH HÌNH THÖÏC HIEÄN HOAÏT ÑOÄNG ÑAÀU TÖ GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH ÔÛ VIEÄT NAM HIEÄN NAY Ñeå khuyeán khích ñaàu tö, taïo haønh lang phaùp lyù laøm ñieàu kieän tieàn ñeà cho caùc nhaø ñaàu tö yeân taâm boû voán thöïc hieän caùc hoaït ñoäng kinh doanh taïi Vieät Nam, Nhaø Nöôùc ñaõ ban haønh nhieàu vaên baûn phaùp luaät trong ñoù coù Luaät ñaàu tö nöôùc ngoaøi vaø Luaät khuyeán khích ñaàu tö trong nöôùc. Trong caùc ñaïo Luaät treân, chæ coù Luaät ñaàu tö nöôùc ngoaøi ñöa ra caùc giôùi haïn phaùp lyù veà hình thöùc ñaàu tö. Coøn Luaät ñaàu tö trong nöôùc khoâng neâu cuï theå veà vaán ñeà naøy neân caùc hoaït ñoäng ñaàu tö lieân doanh cuûa caùc DN trong nöôùc khoâng coù vaên baûn phaùp lyù naøo ñieàu chænh, ñaây laø moät maûng hoaït ñoäng maø nhaø nöôùc ñang raát khoù khaên trong khaâu quaûn lyù. Luaät ñaàu tö nöôùc ngoaøi coù ñeà caäp ñeán hoaït ñoäng ñaàu tö lieân doanh, nhöng chæ laø nhöõng quy ñònh raøng buoäc mang tính phaùp lyù. Luaät ñaàu tö nöôùc ngoaøi ñeà caäp tôùi 4 hình thöùc ñaàu tö chuû yeáu: DN lieân doanh, hôïp ñoàng hôïp taùc kinh doanh, DN 100% voán nöôùc ngoaøi vaø hôïp ñoàng hôïp taùc kinh doanh chuyeån giao. Trong 4 hình thöùc treân thì chæ coù hình thöùc DN lieân doanh vaø hôïp ñoàng hôïp taùc kinh doanh laø caùc DN Vieät Nam ñöôïc tham gia vôùi tö caùch laø moät ñoái taùc tham gia goùp voán. Hình thöùc DN 100% voán ñaàu tö nöôùc ngoaøi thì hoaït ñoäng nhö moät coâng ty con ôû Vieät Nam döôùi söï kieåm soaùt cuûa coâng ty meï ôû nöôùc ngoaøi. Hình thöùc hôïp ñoàng hôïp taùc kinh doanh chuyeån giao thì ñaïi dieän cho phía Vieät Nam laø chính phuû chöù khoâng phaûi laø DN. Ñoái vôùi hình thöùc coâng ty lieân doanh: Laø hình thöùc lieân doanh phoå bieán vaø chuû yeáu ôû Vieät Nam. Hình thöùc lieân doanh naøy ñaõ goùp phaàn phaùt trieån nhieàu ngaønh coâng nghieäp cuûa nöôùc ta, cung caáp nhieàu saûn phaåm quan troïng cho neàn kinh teá maø tröôùc ñaây vaãn phaûi nhaäp khaåu. Tuy nhieân coù theå nhaän thaáy nhöõng haïn cheá cuûa hình thöùc ñaàu tö naøy nhö sau: 26 - Khaû naêng goùp voán cuûa caùc DN Vieät Nam raát thaáp, bình quaân chæ chieám 30% voán phaùp ñònh vaø khoaûng 10% voán ñaàu tö cuûa caùc lieân doanh, neân thöïc chaát phía Vieät Nam khoâng coù quyeàn ñoàng kieåm soaùt lieân doanh [1]. - Moät soá ñoái taùc nöôùc ngoaøi trong lieân doanh khai khoáng chi phí ñaàu tö, naâng giaù thieát bò maùy moùc goùp voán vaø nguyeân lieäu ñaàu vaøo, haï giaù ñaàu ra ñeå thu lôïi, haïch toaùn loã cho lieân doanh nhöng beân Vieät Nam khoâng kieåm soaùt ñuôïc. - Nhieàu ñoái taùc nöôùc ngoaøi coù muïc tieâu laâu daøi laø chieám lónh thò phaàn ôû Vieät Nam neân thöïc hieän chính saùch khuyeán maïi, tieáp thò, quaûng caùo, vôùi chi phí quaù lôùn vaø giaù baùn thaáp nhaèm caïnh tranh, thaäm chí chaáp nhaän loã nhöõng naêm ñaàu. Vì vaäy, giöõa caùc beân lieân doanh naûy sinh haøng loaït nhöõng baát ñoàng veà chieán löôïc kinh doanh, taøi chính, phöông thöùc quaûn lyù, … daãn ñeán tình traïng maâu thuaãn, aûnh höôûng ñeán vieäc trieån khai döï aùn, laø nguyeân nhaân ñoå vôõ cuûa nhieàu lieân doanh. Trong nhöõng naêm ñaàu hôïp taùc vôùi nöôùc ngoaøi, do quan nieäm hình thöùc DN lieân doanh coù nhieàu lôïi theá hôn cho phía Vieät Nam, neân chuùng ta chuû tröông höôùng caùc nhaø ñaàu tö nöôùc ngoaøi theo hình thöùc naøy baèng nhieàu chính saùch öu ñaõi. Nhöng thöïc teá cho thaáy, nhieàu DN Vieät Nam khoâng ñuû khaû naêng taøi chính vaø naêng löïc quaûn lyù ñeå tham gia lieân doanh neân sau moät thôøi gian trieån khai döï aùn ñaõ buoäc phaûi ñöùng tröôùc söï löïa choïn hoaëc giaûi theå hoaëc chuyeån nhöôïng voán goùp cho ñoái taùc nöôùc ngoaøi (ñieån hình laø lieân doanh Coca Cola). Hình thöùc hôïp ñoàng hôïp taùc kinh doanh: Hình thöùc ñaàu tö naøy ñaõ goùp phaàn tích cöïc vaøo vieäc phaùt trieån hieän ñaïi hoùa caùc ngaønh kinh teá muõi nhoïn ôû Vieät Nam, ñaëc bieät laø trong coâng ngheä daàu khí, böu chính vieãn thoâng, … Hình thöùc HÑHTKD coù haïn cheá laø ñoái taùc nöôùc ngoaøi thöôøng khoâng thöôøng truù taïi Vieät Nam, neân vieäc ñieàu haønh lieân doanh do phía Vieät Nam thöïc hieän. Trong quaù trình thöïc hieän döï aùn, do khoâng ñöôïc tham gia quaûn lyù ñieàu haønh lieân doanh neân caùc nhaø ñaàu tö nöôùc ngoaøi khoâng tin töôûng ñaàu tö theo hình thöùc naøy. Maët khaùc, beân nöôùc ngoaøi khoâng coù tö caùch phaùp nhaân neân neáu coù laõi thì beân nöôùc ngoaøi ñöôïc chia laõi, nhöng khi hoaït ñoäng gaëp khoù khaên, tranh chaáp 27 thì beân Vieät Nam phaûi chòu hoaøn toaøn traùch nhieäm, vaø gaùnh chòu heát caùc khoaûn nôï phaûi traû cuûa lieân doanh. 2.2. THÖÏC TRAÏNG KEÁ TOAÙN HOAÏT ÑOÄNG ÑAÀU TÖ GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH ÔÛ VIEÄT NAM 2.2.1. THÖÏC TRAÏNG VEÀ HEÄ THOÁNG KEÁ TOAÙN VIEÄT NAM Quaù trình hình thaønh vaø phaùt trieån cuûa heä thoáng keá toaùn Vieät Nam gaén lieàn vôùi söï phaùt trieån vaø ñoåi môùi neàn kinh teá ñaát nöôùc vaø cô cheá quaûn lyù taøi chính. Söï phaùt trieån cuûa heä thoáng keá toaùn Vieät Nam phuø hôïp vôùi yeâu caàu, nhieäm vuï vaø cô cheá quaûn lyù kinh teá cuûa töøng giai ñoaïn phaùt trieån cuûa neàn kinh teá. Vaên baûn ñaàu tieân quy ñònh veà cheá ñoä keá toaùn taïi Vieät Nam laø quyeát ñònh soá 130/TTG ngaøy 04/04/1957 cuûa Thuû töôùng chính phuû veà vieäc thi haønh töøng böôùc cheá ñoä haïch toaùn kinh doanh ôû caùc xí nghieäp quoác doanh. Nhöng töø naêm 1970 ñeán nay heä thoáng keá toaùn môùi theå hieän roõ ñaëc tính cuûa heä thoáng keá toaùn DN. Nhöõng thôøi ñieåm quan troïng nhaát ñaùnh daáu söï phaùt trieån veà chaát cuûa heä thoáng keá toaùn Vieät Nam laø vaøo naêm 1970, 1989 vaø 1995. Ñaây laø nhöõng thôøi ñieåm maø cô cheá quaûn lyù kinh teá cuûa ñaát nöôùc coù söï thay ñoåi lôùn. Coù theå chia quaù trình phaùt trieån cuûa heä thoáng keá toaùn Vieät Nam töø naêm 1970 ñeán nay thaønh ba giai ñoaïn sau: - Giai ñoaïn 1970 - 1989: Ñaëc tröng cuûa cô cheá quaûn lyù kinh teá giai ñoaïn naøy laø keá hoaïch hoaù taäp trung. Nhaø nöôùc ñieàu haønh hoaït ñoäng cuûa caùc DN baèng chæ tieâu phaùp leänh vaø laáy keá toaùn laøm coâng cuï kieåm soaùt hoaït ñoäng cuûa caùc DN. Heä thoáng keá toaùn ñöôïc Nhaø nöôùc ban haønh aùp duïng cöùng nhaéc vaø thoáng nhaát trong taát caû caùc ñôn vò kinh doanh, haønh chính söï nghieäp. Caùc qui ñònh, nguyeân taéc keá toaùn cuûa heä thoáng keá toaùn giai ñoaïn naøy chuû yeáu theo quan ñieåm cuûa keá toaùn Lieân Xoâ (cuõ) treân cô sôû neàn kinh teá xaõ hoäi chæ coù thaønh phaàn kinh teá XHCN. - Giai ñoaïn 1989 - 1994: Thôøi kyø naøy, ñöôøng loái phaùt trieån kinh teá cuûa Vieät Nam coù söï thay ñoåi lôùn, chuyeån töø quaûn lyù theo cô cheá keá hoaïch hoùa taäp trung sang cô cheá thò tröôøng coù söï quaûn lyù cuûa Nhaø nöôùc, môû cöûa hoäi nhaäp vôùi 28 neàn kinh teá toaøn caàu. Keá toaùn cuõng thay ñoåi ñeå thích öùng vôùi söï thay ñoåi cuûa cô cheá quaûn lyù. Naêm 1989, Boä taøi chính ban haønh heä thoáng TK keá toaùn thoáng nhaát aùp duïng cho taát caû caùc thaønh phaàn kinh teá (theo QÑ soá 212 TC/CÑKT ngaøy 15/12/1989) ñeå thay theá heä thoáng keá toaùn ban haønh naêm 1970. Giai ñoaïn naøy ñaùnh daáu söï thay ñoåi veà chaát cuûa heä thoáng keá toaùn Vieät Nam, laø giai ñoaïn caàu noái ñöa heä thoáng keá toaùn Vieät Nam hoäi nhaäp vôùi keá toaùn toaøn caàu. Tuy heä thoáng keá toaùn naøy coù nhieàu quan ñieåm phuø hôïp vôùi cô cheá thò tröôøng, nhöng vì ñaây laø giai ñoaïn chuyeån ñoåi giöõa hai cô cheá quaûn lyù neân khoâng theå traùnh khoûi nhöõng haïn cheá. Vai troø kieåm soaùt cuûa Nhaø nöôùc vaãn theå hieän trong caùc quy ñònh baét buoäc trong heä thoáng keá toaùn. - Giai ñoaïn 1995 - nay: Sau giai ñoaïn chuyeån ñoåi, töø naêm 1995 neàn kinh teá Vieâït Nam ñaõ theå hieän laø neàn kinh teá thò tröôøng theo ñònh höôùng XHCN. Nhieàu loaïi hình DN vôùi nhieàu hình thöùc sôû höõu khaùc nhau hình thaønh vaø phaùt trieån, thu huùt ngaøy caøng nhieàu voán ñaàu tö nöôùc ngoaøi, hoäi nhaäp kinh teá vôùi khu vöïc vaø theá giôùi. Naêm 1995 Nhaø nöôùc ban haønh heä thoáng keá toaùn DN (QÑ soá 1141 ngaøy 01/11/1995 TC/QÑ/CÑKT), bao goàm: cheá ñoä chöùng töø keá toaùn; heä thoáng TK keá toaùn; cheá ñoä soå keá toaùn; heä thoáng BCTC. Vôùi söï tham gia cuûa nhieàu chuyeân gia keá toaùn trong vaø ngoaøi nöôùc, laàn ñaàu tieân keá toaùn Vieät Nam ñöôïc ñoåi môùi caên baûn, trieät ñeå vaø khaù toaøn dieän caû veà nhaän thöùc, ñònh höôùng phaùt trieån cuõng nhö neàn taûng caùc cô sôû phaùp lyù. Keá toaùn Vieäït Nam töøng böôùc hoäi nhaäp vôùi caùc nguyeân taéc, chuaån möïc vaø thoâng leä chung cuûa quoác teá veà keá toaùn, kieåm toaùn. Töø naêm 2001 ñeán nay, Vieät Nam ñaõ vaø ñang trong quaù trình soaïn thaûo vaø ban haønh heä thoáng chuaån möïc keá toaùn quoác gia. Hieän taïi, Vieät Nam ñaõ ban haønh ñöôïc 16 chuaån möïc keá toaùn, ñang döï thaûo 6 chuaån möïc keá toaùn tieáp theo. So vôùi soá löôïng chuaån möïc keá toaùn quoác teá (khoaûng 37 chuaån möïc) thì vieäc xaây döïng heä thoáng chuaån möïc keá toaùn quoác gia ñaõ thöïc hieän ñöôïc hôn moät nöûa coâng vieäc. Luaät keá toaùn ñaõ ñöôïc Quoác hoäi khoaù XI thoâng qua vaø coù hieäu löïc thi haønh töø 01/01/2004. Ñaây laø vaên baûn phaùp lyù cao nhaát quy ñònh nhöõng vaán ñeà chung coù tính nguyeân taéc laøm neàn taûng cho nhöõng quy ñònh cuï theå ôû chuaån möïc keá toaùn vaø 29 cheá ñoä keá toaùn. Toùm laïi, töø naêm 1995 ñeán nay cô cheá quaûn lyù, chính saùch taøi chính vaø luaät phaùp coù nhieàu thay ñoåi. Quaù trình caûi caùch heä thoáng keá toaùn Vieät Nam cuõng töøng böôùc ñoåi môùi moät caùch cô baûn vaø ñoàng boä, ñaùp öùng yeâu caàu kieåm tra, kieåm soaùt, quaûn lyù cuûa Nhaø nöôùc, cuûa DN vaø ñaùp öùng chöùc naêng thoâng tin cuûa keá toaùn. 2.2.2. THÖÏC TRAÏNG CHEÁ ÑOÄ KEÁ TOAÙN VIEÄT NAM VEÀ HOAÏT ÑOÄNG ÑAÀU TÖ GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH QUA CAÙC GIAI ÑOAÏN Trong neàn kinh teá keá hoaïch hoùa taäp trung khoâng coù hoaït ñoäng lieân doanh, neân heä thoáng keá toaùn ban haønh naêm 1970 khoâng coù caùc nguyeân taéc, quy ñònh haïch toaùn loaïi nghieäp vuï naøy. Trong phaïm vi nghieân cöùu, luaän vaên chæ khaûo saùt thöïc traïng cheá ñoä keá toaùn Vieät Nam coù ñeà caäp ñeán nguyeân taéc haïch toaùn hoaït ñoäng lieân doanh, ñoù laø heä thoáng keá toaùn ban haønh naêm 1989 vaø naêm 1995. 2.2.2.1. Keá toaùn hoaït ñoäng ñaàu tö goùp voán lieân doanh giai ñoaïn 1989 ñeán 1994 Giai ñoaïn naøy caùc hình thöùc lieân doanh giöõa caùc beân lieân doanh trong vaø ngoaøi nöôùc ngaøy caøng ña daïng. Nhöng Nhaø nöôùc haàu nhö chöa coù kinh nghieäm quaûn lyù, neân ít ban haønh vaên baûn phaùp luaät maø ñeå cho hoaït ñoäng lieân doanh gaàn nhö töï do phaùt trieån. Ñoái vôùi hoaït ñoäng lieân doanh, caùc vaên baûn phaùp luaät ôû giai ñoaïn naøy chuû yeáu laø nhöõng quy ñònh quaûn lyù Nhaø nöôùc, coøn cô cheá taøi chính ñaõ ñöôïc hình thaønh nhöng heát söùc loûng leûo. Naêm 1989, Boä taøi chính ban haønh cheá ñoä keá toaùn DN theo QÑ soá 212 – TC/CÑKT trong ñoù coù quy ñònh veà keá toaùn hoaït ñoäng lieân doanh. Sau ñoù ban haønh Thoâng tö 95 TC/DN naêm 1993, Thoâng tö 04 TC/CÑKT naêm 1994 ñeå söûa ñoåi boå sung. ™ Keá toaùn hoaït ñoäng lieân doanh theo quyeát ñònh soá 212 – TC/CÑKT [2][3] Nguyeân taéc keá toaùn - Caùc khoaûn voán goùp lieân doanh baèng hieän vaät, thöïc hieän lieân doanh theo hình thöùc naøo ñeàu phaûi ñöôïc ñaùnh giaù ñeå xaùc ñònh giaù trò voán goùp lieân doanh. Khoaûn cheânh leäch giöõa giaù trò voán goùp lieân doanh vôùi giaù trò taøi saûn ghi treân soå keá toaùn cuûa ñôn vò goùp voán ñöôïc coi laø thu nhaäp hoaëc chi phí tham gia lieân doanh. 30 - Taøi saûn tham gia lieân doanh vaãn thuoäc quyeàn sôû höõu cuûa ñôn vò goùp voán. Ñôn vò coù traùch nhieäm theo doõi taøi saûn tham gia lieân doanh cho ñeán khi thu hoài voán veà. - Thu nhaäp töø hoaït ñoäng lieân doanh tính chung vaøo thu nhaäp hoaït ñoäng SXKD cuûa ñôn vò. Thu nhaäp lieân doanh coù theå ñöôïc duøng ñeå boå sung voán goùp lieân doanh neáu ñöôïc caùc beân lieân doanh chaáp nhaän. Taøi khoaûn keá toaùn: -TK66 –“Voán tham gia lieân doanh” 661 – “Voán lieân doanh” 662–“Thanh toaùn thu nhaäp lieân doanh” -TK40 (40.3) –“Keát quaû hoaït ñoäng tham gia lieân doanh” -TK Taøi saûn coá ñònh : TK 10, 11 -TK Vaät tö haøng hoùa: TK21, 22, 23 -TK Tieàn: TK 50, 51. -TK Nguoàn voán: TK 80, 81, 82 -TK Vay: TK 90, 91, 92 Phöông phaùp keá toaùn (Xem phuï luïc 1) Keá toaùn goùp voán lieân doanh: - Neáu voán goùp lieân doanh laø vaät tö, haøng hoùa thì keá toaùn ghi taêng voán tham gia lieân doanh vaø giaûm vaät tö, haøng hoùa. Cheânh leäch giöõa giaù trò voán goùp vaø giaù trò ghi soå cuûa ñôn vò haïch toaùn vaøo chi phí hoaëc thu nhaäp hoaït ñoäng lieân doanh. - Neáu goùp voán lieân doanh baèng TSCÑ, keá toaùn ghi giaûm TSCÑ, phaàn giaù trò coøn laïi cuûa TSCÑ ñöôïc coi nhö thu hoài voán moät laàn vaø ghi giaûm nguoàn voán coá ñònh, giaù trò voán goùp ñöôïc ghi taêng taøi saûn ñaàu tö goùp voán lieân doanh, ñoàng thôøi ghi taêng nguoàn voán ñaàu tö XDCB. Cheânh leäch giöõa giaù trò voán goùp vaø giaù trò ghi soå cuûa ñôn vò haïch toaùn vaøo chi phí hoaëc thu nhaäp hoaït ñoäng lieân doanh. Keá toaùn thu nhaäp vaø chi phí lieân doanh: Chi phí trong quaù trình lieân doanh bao goàm: thieät haïi do taøi saûn ñöa ñi goùp voán lieân doanh bò ñaùnh giaù thaáp hôn giaù trò ghi soå, chi phí vaän chuyeån taøi saûn ñöa ñi goùp voán, chi phí baûo döôõng taøi saûn trong quaù trình kinh doanh, … ñöôïc ghi taêng chi phí lieân doanh treân TK 40 (40.3). Thu nhaäp nhaän ñöôïc trong quaù trình lieân doanh ñöôïc ghi taêng thu nhaäp lieân 31 doanh treân TK 40 (40.3). Cuoái kyø seõ xaùc ñònh keát quaû cuûa hoaït ñoäng lieân doanh vaø tính vaøo lôïi nhuaän chung cuûa toaøn DN. Keá toaùn thu hoài voán goùp lieân doanh: Khi thu hoài voán goùp lieân doanh keá toaùn ghi giaûm taøi saûn ñaàu tö lieân doanh vaø ghi taêng tieàn hoaëc taøi saûn do nhaän voán. Neáu nhaän laïi voán goùp lieân doanh baèng TSCÑ thì ñoàng thôøi ghi chuyeån nguoàn voán ñaàu tö XDCB thaønh nguoàn voán coá ñònh. BCTC beân goùp voán lieân doanh: Trong Baûng caân ñoái keá toaùn, khoaûn voán goùp lieân doanh ñöôïc ñaùnh giaù theo giaù trò voán goùp ban ñaàu vaø ñöôïc coi nhö moät khoaûn muïc taøi saûn phaûi thu thuoäc TSLÑ. Giaù trò cuûa khoaûn naøy khoâng thay ñoåi trong quaù trình lieân doanh, ngoaïi tröø tröôøng hôïp ñôn vò goùp voán boå sung theâm. Trong Baùo caùo thu nhaäp, caùc khoaûn thu nhaäp ñöôïc chia töø lieân doanh vaø caùc chi phí lieân quan ñeán hoaït ñoäng lieân doanh ñöôïc baùo caùo rieâng, ñoàng thôøi cuõng xaùc ñònh keát quaû hoaït ñoäng lieân doanh naèm trong keát quaû hoaït ñoäng SXKD chung cuûa toaøn DN. Ñaùnh giaù vieäc vaän duïng cheá ñoä keá toaùn hoaït ñoäng ñaàu tö goùp voán lieân doanh ban haønh naêm 1989 Hoaït ñoäng ñaàu tö goùp voán lieân doanh khoâng ñöôïc quaûn lyù chaët cheõ, chuû yeáu döïa vaøo cheá ñoä keá toaùn ban haønh theo QÑ 212TC/CÑKT, neân sau moät thôøi gian Nhaø nöôùc ñaõ thaát thoaùt moät soá voán lôùn do caùc nguyeân nhaân sau: - Voán goùp lieân doanh cuûa caùc DNNN thöïc chaát laø voán ngaân saùch nhöng Nhaø nöôùc khoâng coù vaên baûn höôùng daãn vaø quaûn lyù, daãn ñeán vieäc DN duøng voán cuûa Nhaø nöôùc chuyeån ra hoaït ñoäng ôû caùc thaønh phaàn kinh teá khaùc maø Nhaø nöôùc khoâng kieåm soaùt ñöôïc. Caùc DNNN lieân doanh vôùi caùc coâng ty traùch nhieäm höõu haïn hoaëc DN tö nhaân maø chuû caùc DN naøy coù theå laø nhöõng ngöôøi coù quan heä hoï haøng vôùi nhöõng ngöôøi laõnh ñaïo trong caùc DNNN. Lieân doanh hoaït ñoäng treân cô sôû voán cuûa Nhaø nöôùc, nhöng khi coù lôïi nhuaän thì phaàn lôïi nhuaän chia cho DNNN nhoû khoâng ñaùng keå, coøn neáu hoaït ñoäng cuûa lieân doanh keùm hieäu quaû, phaù saûn thì phaàn thieät haïi laïi do Nhaø nöôùc gaùnh chòu. 32 - Thôøi kyø ñoù vieäc ñaùnh giaù giaù trò taøi saûn ñöa ñi goùp voán raát tuøy tieän, chöa coù quy ñònh cuï theå, gaây thieät haïi cho Nhaø nöôùc, cuï theå thöôøng xaåy ra hai tröôøng hôïp: Tröôøng hôïp 1: Taøi saûn chuyeån ñi goùp voán lieân doanh bò ñaùnh giaù thaáp hôn giaù trò thöïc cuûa taøi saûn, daãn ñeán phaàn voán goùp cuûa DNNN trong lieân doanh nhoû, lôïi ích mang laïi khoâng ñaùng keå. Khi lieân doanh hoaït ñoäng khoâng hieäu quaû, phaù saûn thì taøi saûn cuûa DNNN ñem goùp voán rôi vaøo tay tö nhaân moät caùch hôïp phaùp. Tröôøng hôïp 2: Taøi saûn goùp voán lieân doanh ñöôïc ñaùnh giaù cao hôn giaù trò ghi soå keá toaùn, phaàn cheânh leäch ñöa vaøo thu nhaäp cuûa hoaït ñoäng lieân doanh vaø khoaûn thu nhaäp naøy duøng ñeå phaân chia. Khi lieân doanh hoaït ñoäng khoâng coù hieäu quaû thì phaàn voán khoâng thu hoài ñöôïc tính vaøo chi phí cuûa hoaït ñoäng lieân doanh, Nhaø nöôùc phaûi chòu khoaûn loã naøy. Thöïc chaát ñaây laø vieäc laáy voán cuûa Nhaø nöôùc ñeå “aên chia”. Do cheá ñoä keá toaùn theo QÑ 212 TC/CÑKT naêm 1989 quy ñònh khi ñöa taøi saûn ñi goùp voán lieân doanh, cheânh leäch giöõa giaù trò voán goùp vaø giaù trò ghi soå cuûa ñôn vò ñöôïc haïch toaùn vaøo chi phí hoaëc thu nhaäp hoaït ñoäng lieân doanh neân ñaõ gaây thieät haïi cho Nhaø nöôùc nhö ñaõ phaân tích ôû treân. Vì vaäy, thaùng 11/1993, Boä taøi chính ra thoâng tö 95 TC/DN veà quaûn lyù voán trong DNNN vaø thoâng tö 04 TC/CÑKT ngaøy 12/01/1994 ñeå höôùng daãn quaûn lyù vaø haïch toaùn hoaït ñoäng goùp voán lieân doanh. ™ Keá toaùn hoaït ñoäng lieân doanh theo Thoâng tö 04 TC/CÑKT ngaøy 12/01/1994 (Xem phuï luïc 2) Noäi dung chuû yeáu cuûa Thoâng tö 04 TC/CÑKT ngaøy 12/01/1994 laø nhöõng quy ñònh lieân quan ñeán keá toaùn ñaùnh giaù laïi taøi saûn khi ñöa taøi saûn ñi goùp voán lieân doanh: - Ñoái vôùi taøi saûn hình thaønh töø nguoàn voán ngaân saùch caáp, nguoàn voán töï boå sung cuûa DN, cheânh leäch giöõa giaù trò ghi soå cuûa taøi saûn goùp voán vôùi giaù trò voán goùp ñöôïc ghi taêng hoaëc giaûm giaù trò taøi saûn vaø nguoàn voán töông öùng (theo tyû leä tham gia hình thaønh giaù trò taøi saûn ñoù). 33 - Ñoái vôùi taøi saûn hình thaønh töø nguoàn voán vay, cheânh leäch giöõa giaù trò ghi soå cuûa taøi saûn goùp voán vôùi giaù trò voán goùp tröôùc heát ghi taêng hoaëc giaûm nguoàn voán töï boå sung. Trong quaù trình traû nôï, neáu traû baèng nguoàn voán cuûa ngaân saùch thì phaûi chuyeåûn töø nguoàn voán töï boå sung sang nguoàn voán ngaân saùch caáp. Sau khi phaûn aùnh keát quaû ñaùnh giaù laïi taøi saûn, keá toaùn phaûn aùnh taêng taøi saûn voán goùp lieân doanh vaø ghi giaûm TSCÑ hoaëc vaät tö, haøng hoùa, … ñöa ñi goùp voán. Ñoái vôùi giaù trò voán goùp lieân doanh laø giaù trò quyeàn söû duïng maët ñaát, maët nöôùc, maët bieån, … khi chính thöùc ñöôïc coâng nhaän laø voán goùp thì ghi taêng taøi saûn goùp voán lieân doanh vaø ñoàng thôøi ghi taêng nguoàn voán coá ñònh. Sau khi thöïc hieän hai vaên baûn phaùp lyù naøy, vieäc quaûn lyù voán goùp lieân doanh cuûa caùc DNNN vaãn phaùt sinh nhieàu baát caäp. Nhaø nöôùc luùng tuùng trong quaûn lyù, chöa haïn cheá ñöôïc nhöõng tieâu cöïc phaùt sinh töø loaïi hoaït ñoäng naøy. 2.2.2.2. Keá toaùn hoaït ñoäng ñaàu tö goùp voán lieân doanh giai ñoaïn töø 1995 ñeán nay Ñaây laø giai ñoaïn Nhaø nöôùc töøng böôùc hoaøn thieän cô cheá quaûn lyù ñoái vôùi hoaït ñoäng lieân doanh. Coù theå noùi caùc vaên baûn phaùp luaät quaûn lyù hoaït ñoäng ñaàu tö chuû yeáu ra ñôøi trong giai ñoaïn naøy. Nhaø nöôùc ban haønh nhieàu vaên baûn phaùp luaät quan troïng nhö Luaät khuyeán khích ñaàu tö trong nöôùc, Luaät ñaàu tö nöôùc ngoaøi söûa ñoåi, Luaät doanh nghieäp, Luaät keá toaùn, … cuøng caùc nghò ñònh, thoâng tö höôùng daãn thöïc hieän taïo neân khung phaùp lyù vöõng chaéc ñeå Nhaø nöôùc vöøa coù theå quaûn lyù caùc hoaït ñoäng ñaàu tö vöøa baûo veä quyeàn lôïi cho caùc nhaø ñaàu tö. Veà quy ñònh quaûn lyù caùc hoaït ñoäng lieân doanh: Coù theå keå ñeán Nghò ñònh 59/CP; thoâng tö 75 TC/TCDN; Nghò ñònh 27/CP ngaøy 20/04/1999; Thoâng tö 62/TT/BTC ngaøy 07/06/1999 vôùi nhöõng noäi dung cô baûn sau: - Ñoái vôùi ñaàu tö trong nöôùc: Neáu ñaàu tö vaøo caùc DNNN thì HÑQT hoaëc giaùm ñoác DN quyeát ñònh phöông aùn lieân doanh. Neáu ñaàu tö vaøo DN khoâng thuoäc sôû höõu Nhaø nöôùc thì HÑQT töï quyeát ñònh phöông aùn kinh doanh. Ñoái vôùi DN ñoäc laäp (khoâng coù HÑQT) thì döï aùn lieân doanh phaûi ñöôïc cô quan quyeát ñònh thaønh laäp DN ñoàng yù. DNNN khoâng ñöôïc pheùp ñaàu tö vaøo caùc DN thuoäc caùc thaønh 34 phaàn kinh teá khaùc quaûn lyù maø ngöôøi ñieàu haønh, quaûn lyù hoaëc sôû höõu laø vôï, choàng, boá, meï, con cuûa chuû tòch HÑQT, giaùm ñoác, keá toaùn tröôûng cuûa DNNN ñoù. - Ñoái vôùi ñaàu tö lieân doanh vôùi chuû ñaàu tö nöôùc ngoaøi: Neáu söû duïng taøi saûn ñeå ñaàu tö lieân doanh vôùi chuû ñaàu tö nöôùc ngoaøi taïi Vieät Nam hoaëc taïi nöôùc ngoaøi thì phaûi ñöôïc cô quan quyeát ñònh thaønh laäp DN hoaëc HÑQT (neáu ñöôïc cô quan quyeát ñònh thaønh laäp DN uûy quyeàn) pheâ duyeät döï aùn lieân doanh. Tröôøng hôïp ñaàu tö ra nöôùc ngoaøi thì tuaân thuû theo Nghò ñònh 22/CP ngaøy 14/04/1999 veà vieäc ñaàu tö ra nöôùc ngoaøi cuûa DNNN. Chuû ñaàu tö phaûi cöû ngöôøi vaøo lieân doanh ñeå tröïc tieáp quaûn lyù phaàn voán goùp vaø chòu traùch nhieäm veà hieäu quaû ñaàu tö, baûo toaøn vaø phaùt trieån voán. Ñònh kyø phaûi baùo caùo veà tình hình keát quaû lieân doanh cho cô quan taøi chính vaø cô quan quyeát ñònh thaønh laäp DN. - Trong tröôøng hôïp lieân doanh chaám döùt hoaït ñoäng thì xöû lyù phaàn voán goùp tham gia lieân doanh ñöôïc thöïc hieän theo thoâng tö 22/TT- BTC ngaøy 11/03/2002 nhö sau: Khi beân lieân doanh nhaän laïi voán goùp baèng taøi saûn vaø tieàn voán töø vieäc thanh lyù lieân doanh seõ phaûi ñaùnh giaù laïi. Neáu giaù trò thu hoài voán lôùn hôn giaù trò voán goùp, DN haïch toaùn taêng nguoàn voán kinh doanh. Neáu giaù trò thu hoài voán nhoû hôn giaù trò voán goùp, DN ñöôïc söû duïng quyõ döï phoøng taøi chính ñeå buø ñaép, neáu thieáu thì haïch toaùn vaøo chi phí taøi chính. Tröôøng hôïp DN thua loã keùo daøi khoâng coù khaû naêng taøi chính ñeå töï buø ñaép thì trình vôùi caáp coù thaåm quyeàn xem xeùt xöû lyù giaûm voán kinh doanh. Veà keá toaùn hoaït ñoäng lieân doanh: Naêm 1995, Boä taøi chính ban haønh heä thoáng keá toaùn DN theo Quyeát ñònh 1141/CÑKT ngaøy 1/11/1995, trong ñoù coù quy ñònh veà keá toaùn hoaït ñoäng lieân doanh. Trong heä thoáng keá toaùn naøy, hoaït ñoäng ñaàu tö lieân doanh ñöôïc ñònh nghóa: Goùp voán lieân doanh laø moät hoaït ñoäng ñaàu tö taøi chính maø DN ñaàu tö voán vaøo moät DN khaùc ñeå nhaän keát quaû kinh doanh vaø cuøng chòu ruûi ro neáu coù [4]. Caùc nguyeân taéc keá toaùn cô baûn nhö sau: - Neáu goùp voán lieân doanh baèng hieän vaät, giaù trò voán goùp lieân doanh laø giaù trò taøi saûn ñöôïc caùc beân tham gia lieân doanh thoáng nhaát ñaùnh giaù vaø ñöôïc chaáp 35 thuaän trong hôïp ñoàng goùp voán. Cheânh leäch giöõa giaù trò voán goùp vaø giaù trò taøi saûn ñöa ñi goùp voán ghi treân soå keá toaùn (neáu coù), ghi taêng hoaëc giaûm nguoàn voán chuû sôû höõu. - Thu nhaäp vaø chi phí cuûa hoaït ñoäng ñaàu tö goùp voán lieân doanh ñöôïc haïch toaùn laø thu nhaäp vaø chi phí cuûa hoaït ñoäng taøi chính. - Khi thu hoài voán goùp lieân doanh caên cöù vaøo giaù trò taøi saûn nhaän veà ñeå ghi giaûm voán goùp lieân doanh. Thieät haïi do thu hoài khoâng ñuû voán (neáu coù) ñöôïc buø ñaép baèng quyõ döï phoøng taøi chính, neáu thieáu thì haïch toaùn vaøo chi phí taøi chính. TK söû duïng TK 128 – “Ñaàu tö ngaén haïn khaùc” TK 222 – “Ñaàu tö daøi haïn khaùc”. TK 635 – “Chi phí taøi chính” TK 515–“Doanh thu hoaït ñoäng taøi chính” TK 412-“Cheânh leäch ñaùnh giaù laïi taøi saûn” TK … Phöông phaùp keá toaùn (Xem phuï luïc 3) Keá toaùn goùp voán lieân doanh: Khi ñöa taøi saûn ñi goùp voán lieân doanh, tuøy theo hôïp ñoàng lieân doanh ngaén haïn hay daøi haïn, keá toaùn ghi taêng giaù trò goùp voán lieân doanh treân TK 128 – “Ñaàu tö ngaén haïn khaùc” hay TK 222 - “Goùp voán lieân doanh”, ñoàng thôøi ghi giaûm taøi saûn mang ñi goùp voán. Cheânh leäch giöõa giaù trò voán goùp vaø giaù trò ghi soå cuûa taøi saûn haïch toaùn vaøo TK 412-“Cheânh leäch ñaùnh giaù laïi taøi saûn”. Keá toaùn thu nhaäp vaø chi phí lieân doanh: Khi nhaän thu nhaäp ñöôïc chia töø hoaït ñoäng lieân doanh, keá toaùn ghi taêng doanh thu hoaït ñoäng taøi chính, chi phí hoaït ñoäng lieân doanh phaùt sinh ghi taêng chi phí taøi chính. Keát quaû hoaït ñoäng lieân doanh ñöôïc haïch toaùn chung vôùi keát quaû caùc hoaït ñoäng ñaàu tö taøi chính khaùc. Keá toaùn thu hoài voán goùp lieân doanh: Caên cöù vaøo giaù trò taøi saûn nhaän veà keá toaùn ghi giaûm voán goùp lieân doanh. Neáu giaù trò voán thu hoài lôùn hôn giaù trò voán goùp, phaàn cheânh leäch taêng ñöôïc ghi taêng nguoàn voán chuû sôû höõu. Neáu giaù trò voán thu hoài nhoû hôn giaù trò voán goùp, phaàn cheânh leäch giaûm khoâng thu hoài ñöôïc duøng quyõ döï phoøng taøi chính ñeå buø ñaép, neáu thieáu thì haïch toaùn vaøo chi phí taøi chính. 36 Baùo caùo taøi chính: Trong Baûng caân ñoái keá toaùn, khoaûn voán goùp lieân doanh ñöôïc trình baøy treân phaàn taøi saûn theo giaù trò voán goùp ban ñaàu vaø khoâng ñoåi trong suoát quaù trình tham gia lieân doanh ngoaïi tröø tröôøng hôïp DN boå sung voán goùp. Trong Baùo caùo keát quaû kinh doanh, thu nhaäp vaø chi phí hoaït ñoäng lieân doanh ñöôïc baùo caùo chung trong khoaûn thu nhaäp vaø chi phí cuûa hoaït ñoäng taøi chính maø khoâng baùo caùo rieâng thaønh khoaûn muïc lieân doanh. Trong heä thoáng keá toaùn Vieät Nam, ngoaøi cheá ñoä keá toaùn ban haønh theo QÑ 1141 TC/CÑKT naêm 1995, Boä taøi chính coøn ban haønh nhieàu cheá ñoä keá toaùn aùp duïng rieâng cho nhöõng ngaønh kinh doanh ñaëc thuø nhö baûo hieåm, xaây laép, kinh doanh chöùng khoaùn, cheá ñoä keá toaùn cho DN vöøa vaø nhoû [6], [7], [8]. Trong caùc cheá ñoä keá toaùn naøy, caùc quy ñònh haïch toaùn hoaït ñoäng ñaàu tö goùp voán lieân doanh khoâng coù gì khaùc bieät lôùn so vôùi heä thoáng keá toaùn DN (theo QÑ 1141). Nhìn chung phöông phaùp keá toaùn hoaït ñoäng ñaàu tö goùp voán lieân doanh ñeàu tuaân thuû theo caùc nguyeân taéc chung ñöôïc quy ñònh trong keá toaùn Vieät Nam vaø ñaùp öùng ñöôïc yeâu caàu kieåm soaùt cuûa Nhaø nöôùc vaø yeâu caàu quaûn lyù kinh teá ñoái vôùi hoaït ñoäng lieân doanh cuûa caùc DN. Tuy nhieân khi neàn kinh teá thò tröôøng ôû Vieät Nam phaùt trieån vôùi möùc ñoä cao hôn, hoaït ñoäng lieân doanh phaùt sinh nhieàu, vôùi nhieàu nghieäp vuï kinh teá ngaøy caøng phöùc taïp thì caùc quy ñònh veà keá toaùn hoaït ñoäng lieân doanh ñaõ ban haønh theo QÑ 1141 trôû neân chöa ñaày ñuû, chöa ñoàng boä vaø chöa thöïc söï hoøa nhaäp vôùi caùc nguyeân taéc vaø thoâng leä keá toaùn quoác teá. Ñeå quy ñònh, höôùng daãn caùc nguyeân taéc vaø phöông phaùp keá toaùn caùc khoaûn voán goùp lieân doanh, laøm cô sôû cho vieäc ghi soå keá toaùn vaø laäp BCTC cuûa caùc beân goùp voán lieân doanh, Boä taøi chính ñaõ ban haønh VAS 08 – Thoâng tin taøi chính veà nhöõng khoaûn voán goùp lieân doanh theo QÑ soá 234/2003/QÑ-BTC ngaøy 30/12/2003 . Noäi dung cô baûn cuûa chuaån möïc keá toaùn Vieät Nam 08 - Thoâng tin taøi chính veà nhöõng khoaûn voán goùp lieân doanh Thöù nhaát, Lieân doanh laø thoaû thuaän baèng hôïp ñoàng cuûa hai hoaëc nhieàu beân ñeå cuøng thöïc hieän hoaït ñoäng kinh teá, maø hoaït ñoäng naøy ñöôïc ñoàng kieåm 37 soaùt bôûi caùc beân goùp voán lieân doanh. VAS 08 quy ñònh caùc hình thöùc lieân doanh bao goàm: HÑHTKD döôùi hình thöùc lieân doanh hoaït ñoäng kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt; HÑHTKD döôùi hình thöùc lieân doanh taøi saûn ñöôïc ñoàng kieåm soaùt; HÑHTKD döôùi hình thöùc thaønh laäp cô sôû kinh doanh môùi ñöôïc ñoàng kieåm soaùt. Thöù hai, VAS 08 quy ñònh vaø höôùng daãn caùc nguyeân taéc vaø phöông phaùp keá toaùn veà caùc khoaûn voán goùp lieân doanh theo töøng hình thöùc lieân doanh. Hoaït ñoäng kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt: laø hoaït ñoäng cuûa moät soá lieân doanh ñöôïc thöïc hieän baèng caùch söû duïng taøi saûn vaø nguoàn löïc khaùc cuûa caùc beân goùp voán lieân doanh maø khoâng thaønh laäp moät cô sôû kinh doanh môùi. Moãi beân goùp voán lieân doanh phaûi haïch toaùn trong BCTC rieâng cuûa mình vaø sau ñoù treân BCTC hôïp nhaát: - Taøi saûn do beân goùp voán lieân doanh kieåm soaùt vaø caùc khoaûn nôï phaûi traû maø hoï phaûi gaùnh chòu. - Chi phí phaûi gaùnh chòu vaø doanh thu ñöôïc chia töø baùn haøng hoaëc cung caáp dòch vuï cuûa lieân doanh. Taøi saûn ñöôïc ñoàng kieåm soaùt: Hình thöùc lieân doanh naøy ñöôïc thieát laäp treân cô sôû hôïp ñoàng cuøng chung quyeàn kieåm soaùt vaø quyeàn sôû höõu ñoái vôùi moät hoaëc nhieàu taøi saûn ñöôïc goùp, hoaëc taøi saûn do lieân doanh mua ñeå phuïc vuï cho caùc muïc ñích cuûa lieân doanh. Hình thöùc lieân doanh naøy khoâng ñoøi hoûi phaûi thaønh laäp moät cô côû kinh doanh môùi. Beân tham gia lieân doanh caàn trình baøy trong BCTC rieâng vaø BCTC hôïp nhaát nhöõng noäi dung sau: - Phaàn voán goùp vaøo taøi saûn ñöôïc ñoàng kieåm soaùt, ñöôïc phaân loaïi theo tính chaát cuûa taøi saûn; - Caùc khoaûn nôï phaûi traû phaùt sinh rieâng cuûa moãi beân goùp voán lieân doanh; - Phaàn nôï phaûi traû phaùt sinh chung phaûi gaùnh chòu cuøng vôùi caùc beân goùp voán lieân doanh khaùc töø hoaït ñoäng cuûa lieân doanh; - Caùc khoaûn thu nhaäp töø vieäc baùn hoaëc söû duïng phaàn saûn phaåm ñöôïc chia töø lieân doanh cuøng vôùi phaàn chi phí phaùt sinh ñöôïc phaân chia töø hoaït ñoäng cuûa lieân doanh. 38 - Caùc khoaûn chi phí phaùt sinh lieân quan ñeán vieäc goùp voán lieân doanh. Cô sôû kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt: Cô sôû kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt bôûi caùc beân goùp voán lieân doanh ñoøi hoûi phaûi coù söï thaønh laäp moät cô sôû kinh doanh môùi. Hoaït ñoäng cuûa cô sôû naøy cuõng gioáng nhö hoaït ñoäng cuûa caùc DN khaùc, chæ khaùc laø thoaû thuaän baèng hôïp ñoàng giöõa caùc beân goùp voán lieân doanh quy ñònh quyeàn ñoàng kieåm soaùt cuûa hoï ñoái vôùi caùc hoaït ñoäng kinh teá cuûa cô sôû naøy. Cô sôû kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt phaûi toå chöùc coâng taùc keá toaùn rieâng nhö caùc DN khaùc theo quy ñònh cuûa phaùp luaät hieän haønh veà keá toaùn. Caùc phöông phaùp ñeå keá toaùn khoaûn voán goùp lieân doanh döôùi hình thöùc cô sôû kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt ñöôïc quy ñònh trong VAS 08 laø phöông phaùp voán chuû sôû höõu vaø phöông phaùp giaù goác. Phöông phaùp voán chuû sôû höõu: laø phöông phaùp keá toaùn maø khoaûn voán goùp trong lieân doanh ñöôïc ghi nhaän ban ñaàu theo giaù goác, sau ñoù ñöôïc ñieàu chænh theo nhöõng thay ñoåi cuûa phaàn sôû höõu cuûa beân goùp voán lieân doanh trong taøi saûn thuaàn cuûa ñôn vò ñöôïc ñaàu tö. Baùo caùo keát quaû hoaït ñoäng kinh doanh phaûi ñöôïc phaûn aùnh lôïi ích cuûa beân goùp voán lieân doanh töø keát quaû hoaït ñoäng kinh doanh cuûa cô sôû kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt. Phöông phaùp giaù goác: Laø phöông phaùp keá toaùn maø khoaûn voán goùp lieân doanh ñöôïc ghi nhaän ban ñaàu theo giaù goác, sau ñoù khoâng ñöôïc ñieàu chænh theo nhöõng thay ñoåi cuûa phaàn sôû höõu cuûa beân goùp voán lieân doanh trong taøi saûn thuaàn cuûa cô sôû kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt. Baùo caùo keát quaû hoaït ñoäng kinh doanh chæ phaûn aùnh khoaûn thu nhaäp cuûa beân goùp voán lieân doanh ñöôïc phaân chia töø lôïi nhuaän thuaàn luyõ keá cuûa lieân doanh phaùt sinh sau khi goùp voán lieân doanh. Thöù ba, Nghieäp vuï giao dòch giöõa beân goùp voán lieân doanh vaø lieân doanh: - Tröôøng hôïp beân goùp voán lieân doanh goùp voán baèng taøi saûn vaøo lieân doanh thì chæ ñöôïc haïch toaùn phaàn laõi hay loã coù theå xaùc ñònh töông öùng cho phaàn lôïi ích cuûa caùc beân goùp voán lieân doanh khaùc. 39 - Tröôøng hôïp beân goùp voán lieân doanh baùn taøi saûn cho lieân doanh vaø taøi saûn naøy ñöôïc giöõ laïi chöa baùn cho beân thöù ba ñoäc laäp thì beân goùp voán lieân doanh chæ ñöôïc haïch toaùn phaàn laõi hoaëc loã coù theå xaùc ñònh ñöôïc töông öùng cho phaàn lôïi ích cuûa caùc beân goùp voán lieân doanh khaùc. Neáu lieân doanh baùn taøi saûn naøy cho beân thöù ba ñoäc laäp thì beân goùp voán lieân doanh ñöôïc ghi nhaän laõi loã thöïc teá phaùt sinh töø nghieäp vuï baùn taøi saûn cho lieân doanh. - Tröôøng hôïp beân goùp voán lieân doanh mua taøi saûn cuûa lieân doanh chöa baùn laïi taøi saûn naøy cho beân thöù ba ñoäc laäp thì beân goùp voán lieân doanh ñoù khoâng ñöôïc haïch toaùn phaàn laõi cuûa mình trong lieân doanh thu ñöôïc töø nghieäp vuï naøy. Neáu beân goùp voán lieân doanh baùn taøi saûn naøy cho beân thöù ba ñoäc laäp thì beân goùp voán lieân doanh ñöôïc ghi nhaän phaàn laõi thöïc teá töông öùng vôùi phaàn lôïi ích cuûa mình trong lieân doanh. Thöù tö, Vieäc laäp vaø trình baøy BCTC: Beân goùp voán lieân doanh laäp vaø trình baøy khoaûn voán goùp lieân doanh treân BCTC rieâng theo phöông phaùp giaù goác. Neáu beân goùp voán lieân doanh laäp BCTC hôïp nhaát thì phaûi baùo caùo phaàn voán goùp cuûa mình vaøo cô sôû kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt theo phöông phaùp voán chuû sôû höõu. Beân goùp voán lieân doanh ngöøng söû duïng phöông phaùp voán chuû sôû höõu keå töø ngaøy beân goùp voán lieân doanh keát thuùc quyeàn ñoàng kieåm soaùt hoaëc khoâng coù aûnh höôûng ñaùng keå ñoái vôùi cô sôû kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt. Beân goùp voán lieân doanh phaûi haïch toaùn caùc khoaûn voán goùp sau theo phöông phaùp giaù goác: Khoaûn voán goùp vaøo cô sôû kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt ñöôïc mua vaø giöõ laïi ñeå baùn trong töông lai gaàn (döôùi 12 thaùng); vaø khoaûn voán goùp vaøo cô sôû kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt hoaït ñoäng trong ñieàu kieän coù nhieàu haïn cheá khaét khe laâu daøi laøm giaûm ñaùng keå khaû naêng chuyeån voán veà beân goùp voán lieân doanh. Thöù naêm: Tröôøng hôïp nhaø ñaàu tö trong lieân doanh nhöng khoâng coù quyeàn ñoàng kieåm soaùt thì haïch toaùn phaàn voán goùp lieân doanh tuaân theo quy ñònh cuûa 40 chuaån möïc keá toaùn “Coâng cuï taøi chính”. Tröôøng hôïp nhaø ñaàu tö coù aûnh höôûng ñaùng keå trong lieân doanh thì ñöôïc haïch toaùn theo VAS 07 - Keá toaùn caùc khoaûn ñaàu tö vaøo coâng ty lieân keát. Tröôøng hôïp cô sôû kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt trôû thaønh coâng ty con cuûa moät beân goùp voán lieân doanh, thì beân goùp voán lieân doanh naøy phaûi haïch toaùn caùc khoaûn voán goùp lieân doanh cuûa mình theo VAS 25 - Baùo caùo taøi chính hôïp nhaát vaø keá toaùn khoaûn ñaàu tö vaøo coâng ty con. 2.2.3. THÖÏC TRAÏNG THÖÏC HIEÄN CHEÁ ÑOÄ KEÁ TOAÙN HOAÏT ÑOÄNG ÑAÀU TÖ GOÙP VOÁN LIEÂN DOANH TRONG CAÙC DOANH NGHIEÄP TAÏI VIEÄT NAM ÔÛ Vieät Nam hieän nay coù hai hình thöùc lieân doanh phoå bieán laø taøi saûn ñöôïc caùc beân lieân doanh ñoàng kieåm soaùt vaø cô sôû kinh doanh ñöôïc caùc beân lieân doanh ñoàng kieåm soaùt. Hai hình thöùc lieân doanh naøy töông öùng vôùi hai hình thöùc quy ñònh trong luaät ñaàu tö nöôùc ngoaøi laø hôïp ñoàng hôïp taùc kinh doanh vaø coâng ty lieân doanh. 2.2.3.1. Hình thöùc lieân doanh taøi saûn ñöôïc ñoàng kieåm soaùt (hôïp ñoàng hôïp taùc kinh doanh) Hình thöùc naøy ñöôïc thöïc hieän chuû yeáu ôû caùc ngaønh daàu khí, böu chính vieãn thoâng, kinh doanh dòch vuï, … Qua khaûo saùt lieân doanh HÑHTKD cuûa ngaønh böu chính vieãn thoâng (BCC) coù theå neâu moät soá ñaëc ñieåm noåi baät sau: Lieân doanh BCC laø lieân doanh giöõa Toång coâng ty böu chính vieãn thoâng Vieät Nam vôùi haõng Korea Telecom (Haøn Quoác), cuøng hôïp taùc kinh doanh thu cöôùc maïng ñieän thoaïi vaø vieãn thoâng. Phía Korea Telecom goùp baèng taøi saûn laø caùc thieát bò böu chính vieãn thoâng ôû caùc böu ñieäân cuûa caùc tænh thaønh cuûa Vieät Nam. Phía Toång coâng ty Böu chính vieãn thoâng Vieät Nam (VNPT) quaûn lyù vaø ñieàu haønh lieân doanh. Hai beân phaân chia doanh thu thu ñöôïc töø vieäc khai thaùc taøi saûn theo tyû leä phía Vieät Nam 62%, phía ñoái taùc 38%. Lieân doanh hoaït ñoäng ôû Vieät Nam, neân hoaït ñoäng döôùi tö caùch phaùp nhaân cuûa VNPT. Trong hôïp ñoàng lieân doanh naøy, VNPT vöøa laø ngöôøi tham gia vöøa laø ngöôøi toå chöùc lieân doanh, vieäc toå chöùc keá toaùn hoaït ñoäng naøy ñaõ ñöôïc VNPT quy ñònh rieâng baèng moät quy ñònh noäi boä, ñöôïc thöïc hieän ôû nhöõng böu ñieän coù hoaït ñoäng lieân doanh [36]. 41 Töông töï, VNPT ñaõ kyù hôïp ñoàng hôïp taùc kinh doanh maïng Mobifone vôùi haõng Comvik (Thuïy Ñieån), trong 5 naêm ñaàu, doanh thu thuaàn ñöôïc chia ñeàu 50/50 cho phía VNPT vaø haõng Comvik; 5 naêm sau, VNPT ñöôïc chia 60%, Comvik 40%. Keá toaùn goùp voán lieân doanh: Voán cuûa ñoái taùc ñaàu tö baèng taøi saûn seõ ñöôïc môû soå vaø theo doõi rieâng ngoaøi Baûng caân ñoái keá toaùn (treân TK 001 – “Taøi saûn thueâ ngoaøi”) vaø khoâng khaáu hao. Voán cuûa VNPT ñaàu tö ñeå xaây döïng mua saém caùc thieát bò vieãn thoâng ñöôïc quaûn lyù vaø haïch toaùn treân TK 211- “TSCÑ höõu hình” khi taøi saûn xaây döïng xong ñöa vaøo söû duïng, ñoàng thôøi haïch toaùn taêng voán Toång coâng ty caáp cho caùc ñôn vò tröïc thuoäc (böu ñieän caùc tænh) vaø tính khaáu hao nhö nhöõng taøi saûn khaùc cuûa DN. Nhöõng taøi saûn ñöôïc hình thaønh töø hai nguoàn voán (nguoàn voán cuûa ñoái taùc vaø cuûa VNPT) phaûi theo doõi chi tieát töøng nguoàn. Keá toaùn doanh thu vaø phaân chia doanh thu cho caùc beân lieân doanh: Böu ñieän laø ñôn vò haïch toaùn ngaønh neân doanh thu cuûa lieân doanh BCC ñöôïc quaûn lyù nhö sau: - Khi doanh thu BCC phaùt sinh, caùc böu ñieän quaän, huyeän, caùc coâng ty tröïc thuoäc phaûi môû soå chi tieát doanh thu cuûa lieân doanh BCC, cuoái thaùng laäp baùo caùo saûn löôïng, doanh thu cuûa lieân doanh BCC göûi veà böu ñieän tænh, thaønh phoá thoâng qua TK336 – “Phaûi traû noäi boä”. - Keá toaùn taïi böu ñieän tænh, thaønh phoá toång hôïp doanh thu phaùt sinh cuûa caùc ñôn vò coù lieân quan ñeán lieân doanh BCC vaø thanh toaùn qua TK 136 –“Phaûi thu noäi boä”. Khi xaùc ñònh ñöôïc doanh thu thöïc teá duøng ñeå phaân phoái, caùc böu ñieän quaän, huyeän thoâng baùo vôùi ban quaûn lyù BCC cuûa böu ñieän tænh, thaønh phoá laøm thuû tuïc chuyeån tieàn cho ñoái taùc, phaàn doanh thu vaø thueá GTGT ñaàu ra cuûa ñoái taùc ñöôïc chuyeån sang thanh toaùn vôùi ñoái taùc treân TK 338 – “Phaûi traû phaûi noäp khaùc”. Phaàn doanh thu cuûa VNPT ñöôïc höôûng töø lieân doanh BCC ñöôïc haïch toaùn vaøo TK511 – “Doanh thu baùn haøng vaø cung caáp dòch vuï”, ñoàng thôøi keâ khai thueá GTGT ñaàu ra haïch toaùn vaøo TK 3331 – “Thueá GTGT phaûi noäp”. 42 Keá toaùn chi phí kinh doanh cuûa lieân doanh BCC: Ñaëc thuø cuûa ngaønh Böu chính vieãn thoâng, cuøng moät luùc cung caáp nhieàu loaïi saûn phaåm, dòch vuï khaùc nhau taïi cuøng moät ñòa ñieåm kinh doanh neân chi phí kinh doanh khoù taùch rieâng cho töøng loaïi saûn phaåm, maø toaøn boä chi phí kinh doanh ñöôïc haïch toaùn theo ñòa ñieåm phaùt sinh vaø phaân boå cho töøng loaïi saûn phaåm. Do ñoù, chi phí kinh doanh cuûa lieân doanh BCC ñöôïc haïch toaùn vôùi chi phí cuûa hoaït ñoäng khaùc maø khoâng toå chöùc keá toaùn rieâng. Trình baøy thoâng tin cuûa hoaït ñoäng lieân doanh trong BCTC: Voán goùp lieân doanh cuûa VNPT ñöôïc phaûn aùnh chung trong toång taøi saûn coá ñònh cuûa DN. Voán cuûa ñoái taùc laø taøi saûn ñöôïc trình baøy baèng moät chæ tieâu boå sung ngoaøi Baûng caân ñoái keá toaùn. Chi phí vaø thu nhaäp cuûa hoaït ñoäng lieân doanh ñöôïc trình baøy chung vôùi hoaït ñoäng SXKD chung cuûa DN trong Baùo caùo keát quaû kinh doanh. 2.2.3.2. Hình thöùc lieân doanh caùc cô sôû kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt ÔÛ nöôùc ta, hình thöùc lieân doanh chieám tyû troïng lôùn nhaát laø hình thöùc cô sôû kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt. Qua khaûo saùt moät soá DN coù nhieàu hoaït ñoäng lieân doanh theo hình thöùc cô sôû kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt coù tình hình sau: • Coâng ty coå phaàn Baùnh keïo Haûi Haø coù ba lieân doanh, taát caû caùc lieân doanh naøy ñeàu theo hình thöùc cô sôû kinh doanh ñoàng kieåm soaùt. Lieân doanh Miwoon saûn xuaát boät ngoït, phía coâng ty coå phaàn baùnh keïo Haûi Haø goùp 16,65% voán; lieân doanh Haûi Haø – Kotobuki saûn xuaát baùnh keïo, phía coâng ty coå phaàn baùnh keïo Haûi Haø goùp 39% voán; lieân doanh Kameda saûn xuaát baùnh ngoït, phía coâng ty coå phaàn baùnh keïo Haûi Haø goùp 39% voán. Voán goùp vaøo caùc lieân doanh ñeàu baèng quyeàn söû duïng ñaát. Trong soá naøy chæ coù hai lieân doanh ñang hoaït ñoäng laø lieân doanh Miwoon vaø lieân doanh Haûi Haø – Kotobuki. Lieân doanh Miwoon hoaït ñoäng töø naêm 1995 ñeán naêm 1999 ñaõ baét ñaàu ñöôïc chia laõi, coøn lieân doanh Haûi Haø – Kotobuki hieän ñang trong tình traïng bò loã. Lieân doanh Kameda sau hai naêm toàn taïi ñaõ giaûi theå tröôùc thôøi haïn (giaûi theå töø ba naêm nay song ñeán nay vaãn chöa xöû lyù xong). Lyù do laø trong quaù trình lieân doanh, coâng ty coå phaàn baùnh keïo Haûi Haø baûo laõnh vay cho lieân doanh 4,2 tyû 43 ñoàng. Khi lieân doanh thua loã, giaûi theå, coâng ty coå phaàn baùnh keïo Haûi Haø phaûi ñöùng ra traû khoaûn nôï naøy cho lieân doanh. Coâng ty coå phaàn baùnh keïo Haûi Haø ñöôïc traû laïi voán goùp 0,7 tyû ñoàng tröø vaøo nôï baûo laõnh vaø nhö vaäy khoaûn loã do baûo laõnh coøn laïi 3,5 tyû ñoàng. Ñöôïc söï ñoàng yù cuûa Boä taøi chính, khoaûn loã naøy ñöôïc haïch toaùn vaøo chi phí taøi chính trong hai naêm. Ngoaøi ra khoaûn voán goùp lieân doanh baèng giaù trò quyeàn söû duïng ñaát vaø nhaø xöôûng khi ñem ñi goùp voán ñaõ ñaùnh giaù taêng giaù trò caùc taøi saûn naøy vaø ghi taêng voán kinh doanh treân TK 411 – “Nguoàn voán kinh doanh” laø 5 tyû ñoàng khi lieân doanh giaûi theå, voán nhaän laïi laø 0,7 tyû ñoàng ñaõ duøng ñeå tröø nôï baûo laõnh, neân toaøn boä soá voán goùp lieân doanh coi nhö ñaõ thieät haïi heát. DN ñang xin pheùp Boä taøi chính cho giaûm voán kinh doanh. (Nguoàn: Coâng ty coå phaàn baùnh keïo Haûi Haø). • Tình hình lieân doanh cuûa Coâng ty Ñieän töû Hanel Baûng 2.1 Tình hình lieân doanh cuûa Coâng ty Ñieän töû Hanel Voán ñaàu tö cuûa Coâng ty Hanel Lieân doanh Thôøi gian lieân doanh (naêm) Ñoái taùc Toång voán ñaàu tö (Nghìn USD) Voán ñaàu tö (nghìn USD) Tyû leä sôû höõu Taøi saûn goùp voán 1.Coâng ty TNHH heä thoáng daây Sumi - Hanel 30 Nhaät Baûn 9.980 1.279,6 30% Quyeàn söû duïng ñaát 2. Coâng ty ñieän töû Dawoo - Hanel 17 Haøn Quoác 33.000 3.000 30% Quyeàn söû duïng ñaát 3. Coâng ty TNHH DEA - HA 38 Haøn Quoác 177.400 10.116 30% Quyeàn söû duïng ñaát 4. Coâng ty TNHH ñeøn hình Orion - Hanel 30 Haøn Quoác 170.574 15.351 30% Quyeàn söû duïng ñaát Nguoàn: Coâng ty ñieän töû Hanel. Taát caû caùc lieân doanh naøy ñaõ ñi vaøo hoaït ñoäng nhöng chæ coù lieân doanh heä thoáng daây Sumi – Hanel laø coù laõi ñöôïc chia töø naêm 1999, coøn laïi caùc lieân doanh khaùc töø khi ñi vaøo hoaït ñoäng ñeàu khoâng coù laõi. Keá toaùn hoaït ñoäng lieân doanh ñeàu thöïc hieän theo ñuùng cheá ñoä keá toaùn theo quy ñònh hieän haønh. 44 • Tình hình lieân doanh cuûa Coâng ty Theùp Mieàn Nam Coâng ty Theùp Mieàn Nam laø moät DNNN, coù tö caùch phaùp nhaân vaø haïch toaùn ñoäc laäp. Ñaây laø moät coâng ty coù quy moâ lôùn, coù 7 nhaø maùy tröïc thuoäc vaø cuõng coù nhieàu hôïp ñoàng lieân doanh vôùi nhieàu ñoái taùc trong vaø ngoaøi nöôùc. Taát caû caùc hôïp ñoàng lieân doanh ñeàu laø hình thöùc cô sôû kinh doanh ñöôïc ñoàng kieåm soaùt. Baûng 2.2 Tình hình lieân doanh cuûa coâng ty theùp Mieàn Nam Coâng ty Theùp Mieàn Nam Lieân doanh Thôøi gian lieân doanh (naêm) Ñoái taùc Tyû leä sôû höõu Taøi saûn goùp voán Coâng ty LD Posvina 25 naêm Haøn Quoác 50% Nhaø xöôûng, quyeàn söû duïng ñaát Coâng ty LD Nippovina 30 naêm Nhaät Baûn 55% Tieàn, quyeàn söû duïng ñaát, nhaø xöôûng Coâng ty LD Toân Phöông Nam 20 naêm Nhaät baûn , Malaixia 45% Tieàn, quyeàn söû duïng ñaát Coâng ty Coâng nghieäp Vingal 25 naêm UÙc 35% Tieàn Coâng ty Gia coâng & dòch vuï theùp Saøi Goøn 18 naêm Nhaät Baûn 40% Tieàn Coâng ty LD Theùp Taây Ñoâ Ñaøi Loan 35% Tieàn Coâng ty cô khí Vieät Nhaät Nhaät Baûn 28% Tieàn Coâng ty vaät lieäu chòu löûa Nam Öng Trung Quoác 50% Nhaø xöôûng, quyeàn söû duïng ñaát Nguoàn: Coâng ty Theùp Mieàn Nam. Trong taát caû caùc lieân doanh cuûa Coâng ty Theùp Mieàn Nam chæ coù coâng ty Coâng nghieäp Vingal lieân doanh vôùi UÙc (saûn xuaát caùc loaïi theùp oáng, truï neon, taám chaén giao thoâng vaø dòch vuï maï coâng nghieäp) hieän ñang bò loã, coøn taát caû caùc coâng ty lieân doanh khaùc ñeàu ñaõ coù laõi. Khi Coâng ty theùp Mieàn Nam kyù hôïp ñoàng lieân doanh vôùi UÙc ñeå thaønh laäp Coâng ty Coâng nghieäp Vingal, hai beân thoûa thuaän aùp duïng cheá ñoä keá toaùn Vieät 45 Nam. Thöïc teá hieän nay coâng ty Coâng nghieäp Vingal ñang söû duïng heä thoáng keá toaùn cuûa taäp ñoaøn Vingal (nhaèm phuïc vuï cho vieäc laäp BCTC hôïp nhaát cuûa taäp ñoaøn). Ñieàu naøy traùi vôùi hôïp ñoàng lieân doanh, song vì Coâng ty Theùp Mieàn Nam coù tyû leä sôû höõu ít trong lieân doanh neân phaûi chaáp nhaän. Hieän nay Coâng ty Coâng nghieäp Vingal ñang bò loã vaø Coâng ty Theùp Mieàn Nam ñang baûo laõnh cho lieân doanh naøy vay voán. Coâng ty cô khí Vieät Nhaät tröôùc ñaây laø coâng ty cuûa Nhaät Baûn (100% voán ñaàu tö nöôùc ngoaøi) vôùi coâng ngheä cô khí luyeän kim ñuùc Fural raát tieân tieán, chuyeân cheá taïo vaø cung caáp chi tieát xe maùy cho haõng Honda. Trong nhöõng naêm 2000 – 2001 do khuûng hoaûng kinh teá cuûa moät soá nöôùc Chaâu AÙ neân Coâng ty Theùp Mieàn Nam ñaõ mua laïi 28% phaàn voán goùp cuûa coâng ty naøy vôùi giaù mua thaáp hôn giaù trò soå saùch. Haøng naêm Coâng ty theùp Mieàn Nam ñeàu thöïc hieän kyù hôïp ñoàng vôùi caùc coâng ty kieåm toaùn nöôùc ngoaøi ñeå kieåm toaùn BCTC cuûa caùc coâng ty lieân doanh. Ngoaïi tröø Coâng ty Coâng nghieäp Vingal, noùi chung keá toaùn hoaït ñoäng lieân doanh ñeàu thöïc hieän theo ñuùng cheá ñoä keá toaùn theo quy ñònh hieän haønh. Qua khaûo saùt veà phöông phaùp keá toaùn taïi caùc cô sôû lieân doanh ñoàng kieåm soaùt coù theå ruùt ra moät soá caùc nhaän xeùt sau: - Beân goùp voán lieân doanh veà cô baûn ñaõ tuaân thuû nguyeân taéc haïch toaùn voán goùp lieân doanh trong heä thoáng keá toaùn DN hieän haønh (theo QÑ 1141TC/CÑKT ban haønh naêm 1995 vaø caùc thoâng tö söûa ñoåi boå sung). - Moät soá lieân doanh giöõa DN Vieät Nam vaø taäp ñoaøn lôùn cuûa nöôùc ngoaøi, tyû leä voán goùp cuûa beân nöôùc ngoaøi töông ñoái lôùn. Maëc duø coâng ty lieân doanh ñaêng kyù thöïc hieän keá toaùn theo heä thoáng keá toaùn Vieät Nam song thöïc teá lieân doanh vaãn thöïc hieän coâng vieäc keá toaùn treân phaàn meàm keá toaùn rieâng cuûa taäp ñoaøn (ñeå phuïc vuï cho vieäc toång hôïp soá lieäu cho taäp ñoaøn cuûa hoï). Ñieàu naøy gaây khoù khaên cho caùc DN Vieät Nam trong quaù trình kieåm soaùt lieân doanh. - Moät soá nghieäp vuï kinh teá phaùt sinh trong thöïc teá nhöng chöa ñöôïc quy ñònh trong cheá ñoä keá toaùn gaây khoù khaên cho keá toaùn vaø quaûn lyù. Khi phaùt sinh 46 nhöõng nghieäp vuï naøy DN phaûi xin yù kieán cuaû caùc cô quan chöùc naêng cuûa Nhaø nöôùc roài môùi xöû lyù, gaây chaäm treã trong quaù trình thöïc hieän coâng vieäc. - Trong caùc hoaït ñoäng lieân doanh noùi treân, neáu lieân doanh coù laõi nhöng khoâng chia maø ñeå môû roäng kinh doanh thì caùc beân goùp voán lieân doanh khoâng haïch toaùn. Khi lieân doanh bò thua loã, caùc beân lieân doanh cuõng khoâng keá toaùn söï thua loã töø hoaït ñoäng lieân doanh, chính vì vaäy khi lieân doanh thua loã ñeán möùc phaûi giaûi theå thì söï thieät haïi cuûa caùc beân goùp voán lieân doanh trôû neân raát naëng neà. - Veà BCTC: Thoâng tin veà caùc khoaûn voán goùp beân ñöôïc trình baøy treân Baûng caân ñoái keá toaùn cuûa beân goùp voán beân trong muïc ñaàu tö daøi haïn theo giaù trò voán goùp ban ñaàu hoaëc voán goùp boå sung. Keát quaû kinh doanh cuûa beân ñöôïc trình baøy chung vôùi keát quaû caùc hoaït ñoäng ñaàu tö taøi chính khaùc treân baùo caùo keát quaû kinh doanh cuûa beân goùp voán. Trong thuyeát minh BCTC khoâng coù phaàn trình baøy rieâng veà tình h