Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán

Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 1 - Lêi nãi ®Çu Kiểm toán đã trở thành một nhu cầu không thể thiếu trong hoạt động của doanh nghiệp xuất phát từ nhu cầu của quản lý. Kiểm toán không những tạo niềm tin cho người sử dụng thông tin mà còn giúp doanh nghiệp làm lành mạnh hoá hoạt động tài chính và gia tăng giá trị cho doanh nghiệp. Trên thế giới, hoạt động kiểm toán có quá trình hình thành và phát triển từ rất sớm nhưng ở Việt Nam, đây là lĩnh vực còn nhiều mới mẻ. Để phục vụ cho việc học tập của sinh viên ngành Kế toán, Tổ bộ môn Kế toán tổ chức biên soạn “Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán” theo chương trình khung của Tổng cục dạy nghề ban hành; với mong muốn cung cấp các kiến thức cơ bản nhất về kiểm toán. Giáo trình này gồm 4 chương: Chương I: Tổng quan về kiểm toán Chương II: Đối tượng và các khái niệm cơ bản sử dụng trong kiểm toán Chương III: Hệ thống các phương pháp kiểm toán Chương IV: Trình tự các bước kiểm toán Trong quá trình biên soạn, tập thể tác giả đã có nhiều cố gắng, song giáo trình có thể còn chứa những sai sót và hạn chế khó tránh khỏi. Rất mong nhận được sự góp ý chân thành của tất cả các độc giả để cuốn sách được hoàn thiện hơn trong lần tái bản sau. Xin chân thành cảm ơn! TRƯỜNG CAO ĐẲNG NGHỀ NAM ĐỊNH Tổ bộ môn kế toán Doanh nghiệp Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 2 - CHƯƠNG 1 TỔNG QUAN VỀ KIỂM TOÁN 1.1 Khái niệm kiểm toán 1.1.1. Các quan điểm về kiểm toán So với các nước trên thế giới, hoạt động kiểm toán mới chỉ thực sự ra đời ở Việt Nam từ những năm đầu của thập kỷ 90. Bởi vậy ngành kiểm toán non trẻ của chúng ta vẫn đang trong quá trình hoàn thiện cả về mặt lý luận lẫn thực tiễn. Hiện nay cách hiểu và cách dùng thuật ngữ kiểm toán vẫn chưa thống nhất. Có thể khái quát thành 3 quan điểm như sau: * Theo quan điểm thứ nhất, kiểm toán được hiểu là một hoạt động tất yếu của cơ chế thị trường. Chuẩn mực kiểm toán của Vương quốc Anh đã định nghĩa “ Kiểm toán là sự kiểm tra độc lập và là sự bày tỏ ý kiến về những bản khai tài chính do kiểm toán viên độc lập thực hiện theo đúng với bất cứ nghĩa vụ pháp định nào có liên quan". Như vậy Kiểm toán bao hàm 5 yếu tố như sau: - Chức năng của kiểm toán: là xác minh và bày tỏ ý kiến - Đối tượng trực tiếp của kiểm toán: là các báo cáo tài chính của các tổ chức kinh doanh độc lập - Khách thể kiểm toán: là một thực thể kinh tế hoặc một tổ chức. - Chủ thể kiểm toán: là các kiểm toán viên độc lập có trình độ chuyên môn nghiệp vụ, có đạo đức nghề nghiệp. - Cở sở thực hiện kiểm toán: dựa trên các luật định, tiêu chuẩn hay chuẩn mực chung. * Theo quan điểm thứ hai, kiểm toán được hiểu đồng nghĩa với kiểm tra kế toán. Với cách hiểu này, kiểm toán chỉ là việc rà soát các thông tin từ chứng từ kế toán đến tổng hợp cân đối kế toán. Nói cách khác, kiểm toán là một thuộc tính cố hữu của kế toán, một chức năng của bản thân kế toán. Đây là quan điểm mang tính chất truyền thống gắn liền với nền kinh tế tập trung quan liêu bao cấp. Trong cơ chế này, Nhà nước vừa là chủ sở hữu, vừa là người lãnh đạo trực tiếp nền kinh tế. Do đó chức năng kiểm tra của Nhà nước được thực hiện trực tiếp đối với mọi thực thể kinh tể- xã hội thông qua nhiều khâu kể cả kiểm tra kế hoạch, kiểm tra việc thực hiện kế hoạch, xét duyệt hoàn Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 3 - thành kế hoạch, kiểm tra tài chính thường xuyên Từ khi chuyển đổi cơ chế kinh tế sang cơ chế thị trường theo định hướng xã hội chủ nghĩa có sự điều tiết của Nhà nước, sự kiểm tra trực tiếp của Nhà nước không thể thực hiện được đối với một số thành phần kinh tế ngoài quốc doanh, các doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài Mặt khác, trong cơ chế, thị trường cạnh tranh gay gắt, các nhà kinh doanh, các nhà đầu tư, các ngân hàng cần có những thông tin tài chính kế toán tin cậy để có thể đưa ra được những quyết định kinh doanh, đầu tư đúng đắn. Vì vậy công tác kiểm tra kế toán cần được thực hiện rộng rãi, đa dạng song thật khoa học, khách quan trung thực. Trong điều kiện đó việc tách kiểm toán khỏi những hoạt động kế toán thành một môn khoa học độc lập là một xu hướng phát triển tất yếu của lịch sử. Và cũng trong quá trình phát triển đó, kiểm toán không chỉ giới hạn ở kiểm toán báo cáo tài chính hay tài liệu kế toán mà còn thâm nhập vào nhiều lĩnh vực của nền kinh tế. * Từ đó hình thành quan điểm hiện đại về kiểm toán: theo quan điểm này, phạm vi của kiểm toán rất rộng bao gồm 4 lĩnh vực chủ yếu sau: - Kiểm toán thông tin : hướng vào đánh giá tính trung thực của các thông tin và tính hợp pháp của các tài liệu. - Kiểm toán quy tắc: hướng vào việc đánh giá tính tuân thủ pháp luật, chế độ thể lệ của Nhà nước và các quy định của đơn vị - Kiểm toán hiệu quả: hướng vào việc đánh giá mức sinh lời của doanh nghiệp, sự kết hợp giữa các yếu tố, các nguồn lực trong doanh nghiệp. - Kiểm toán hiệu năng: hướng vào việc đánh giá lợi ích về kinh tế, năng lực quản lý của các chương trình dự án cụ thể, khả năng hoàn thành nhiệm vụ và các mục tiêu xác định của đơn vị. Tất cả các quan niệm trên không hoàn toàn đối lập với nhau mà chúng chỉ phản ánh đúng quá trình phát sinh và phát triển của hoạt động kiểm toán. Tổng hợp các quan điểm trên, có thể rút ra một khái niệm chung về kiểm toán như sau: 1.1.2. Khái niệm kiểm toán Kiểm toán là hoạt động xác minh và bày tỏ ý kiến về thực trạng hoạt động cần kiểm toán bằng hệ thống phương pháp kỹ thuật riêng của kiểm toán chứng từ và ngoài chứng từ do các kiểm toán viên có trình độ nghiệp vụ tương xứng thực hiện trên cơ sở hệ thống pháp lí có hiệu lực. Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 4 - Trong đó: - Chức năng cơ bản của kiểm toán là xác minh và thuyết phục để tạo niềm tin cho những người quan tâm vào những kết luận kiểm toán. - Kiểm toán phải thực hiện mọi hoạt động kiểm tra, kiểm soát những vấn đề liên quan đến thực trạng tài sản, các nghiệp vụ tài chính, sự phản ánh của nó trên sổ sách kế toán. - Nội dung hay đối tượng của kiểm toán trước hết và chủ yếu chính là thực trạng hoạt động tài chính. Một phần của thực trạng này đã được phản ánh trên báo cáo tài chính và những tài liệu kế toán. Tuy nhiên, do giới hạn về trình độ kỹ thuật, có những phần thông tin quan trọng khác về hoạt động tài chính chưa được phản ánh trên tài liệu kế toán. - Để thực hiện được chức năng trên với một thực trạng hoạt động tài chính đầy phức tạp đòi hỏi kiểm toán phải hình thành hệ thống phương pháp kĩ thuật riêng: phương pháp kiểm toán chứng từ và phương pháp kiểm toán ngoài chứng từ. - Kiểm toán là một hoạt động chuyên sâu, một môn khoa học chuyên ngành nên hoạt động này cần phải được thực hiện bởi những người có trình độ nghiệp vụ chuyên sâu về kế toán và kiểm toán. 1.2 Chức năng của kiểm toán 1.2.1 Chức năng xác minh Chức năng xác minh nhằm khẳng định tính trung thực của tài liệu, tính theo pháp lí của việc thực hiện các nghiệp vụ hay việc lập các BCTC. Đây là chức năng cơ bản nhất gắn liền với sự ra đời, tồn tại và phát triển của hoạt động kiểm toán. Bản thân chức năng này không ngừng phát triển và được thể hiện khác nhau tùy đối tượng của kiểm toán là BCTC hay các nghiệp vụ kinh tế cụ thể. Cụ thể như việc xác minh BCTC cần thực hiện trên 2 mặt như sau: + Tính trung thực của các con số + Tính hợp thức của các biểu mẫu phản ánh tình hình tài chính. Chức năng xác minh hay chính là việc kiểm tra và thẩm định. Kiểm tra và thẩm định là hình thức kiểm tra sau khi các hoạt động tài chính đã diễn ra hay nói cách khác là kiểm tra số liệu, các thông tin tài chính đã xảy ra trong quá khứ nhằm xác nhận tính đúng đắn, hợp pháp của tài liệu và số liệu kế toán, báo các quyết toán của các cơ quan, đơn vị kinh tế Nhà nước, các đoàn thể và các bên liên quan. Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 5 - Như vậy có thể thấy chức năng xác minh của kiểm toán là xem xét và đối chiếu để đánh giá độ xác thực của thông tin, từ đó góp phần điều chỉnh các hoạt động được xem xét theo hệ thống mục tiêu xác định. 1.2.2 Chức năng bày tỏ ý kiến Chức năng bày tỏ ý kiến có thể hiểu rộng với ý nghĩa là cả kết luận về chất lượng thông tin và cả kết luận về tính pháp lí, tư vấn qua xác minh. Chức năng bày tỏ ý kiến được thể hiện dưới 2 mức độ khác nhau tùy thuộc vào khách thể kiểm toán, cơ sở kinh tế pháp lí của mỗi nước: + Ở khu vực công cộng, chức năng xác minh và kết luận về chất lượng thông tin là tương tự nhau nhưng kết luận về tính pháp lý là khác nhau. ở mức độ cao có thể là bày tỏ ý kiến dưới dạng phản xử như một tòa án Ví dụ: Tòa thẩm kế Cộng hòa Pháp: Kiểm toán Nhà nước có quyền kiểm tra các tài liệu và tình hình quản lý của các tổ chức sử dụng ngân sách Nhà nước để xác minh tính chính xác và hợp lệ của các tài liệu thu chi và quản lý ngân sách. Đồng thời có quyền xét xử như quan tòa bằng các phán quyết của mình + Khác với các nước Tây Âu, ở các nước Bắc Mỹ và nhiều nước ở khu vực Châu Á- Thái Bình Dương, chức năng bày tỏ ý kiến lại được thể hiện dưới hình thức tư vấn. + Ở khu vực kinh doanh và các dự án ngoài ngân sách Nhà nước: chức năng bày tỏ ý kiến cũng được thực hiện thông qua phương thức tư vấn. Ở khu vực này, sản phẩm của chức năng xác minh hay kết luận về chất lượng thông tin là Báo cáo kiểm toán, sản phẩm của bày tỏ ý kiến dạng tư vấn là " Thư quản lý". Trong Thư quản lí kiểm toán viên sẽ đưa ra lời khuyên về các vấn đề như - Tư vấn về việc thực hiện các quy tắc kế toán - Tư vấn về hoạch định các chính sách tài chính - Tư vấn về thuế và đầu tư 1.3. Ý nghĩa và tác dụng của kiểm toán trong quản lí Kiểm toán sinh ra từ yếu cầu của quản lý nhằm phục vụ cho yêu cầu quản lý. Từ đó, có thể thấy rõ ý nghĩa, tác dụng của kiểm toán trên nhiều mặt như tạo ra niềm tin cho những người quan tâm đến đối tượng kiểm toán, củng cố nền nếp tài chính kế toán và hoạt động được kiểm toán đồng thời góp phần nâng cao năng lực và hiệu quả quản lý Có thể phân tích ý nghĩa và tác dụng của kiểm toán trên những mặt chủ yếu sau: Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 6 - 1.3.1. Kiểm toán tạo niềm tin cho những người quan tâm Trong cơ chế thị trường, có nhiều người quan tâm tới tình hình tài chính và sự phản ánh của nó trong tài liệu kế toán. Những người quan tâm gồm: các cơ quan nhà nước, các nhà đầu tư, ngân hàng, các nhà quản lí, người lao động khách hàng Các cơ quan Nhà nước cần các thông tin trung thực để điều tiết vĩ mô nền kinh tế bằng hệ thống pháp luật hay chính sách kinh tế nói chung của mình với mọi thành phần kinh tế, với mọi hoạt động xã hội. Đặc biệt các khoản thu chi của ngân sách Nhà nước, các khoản vốn liếng và kinh phí Nhà nước đầu tư cho các đơn vị kinh doanh hoặc sự nghiệp và tài sản, tài nguyên quốc gia càng cần được giám sát chặt chẽ theo hướng đúng pháp luật và có hiệu quả. Chỉ có hoạt động kiểm toán phát triển trên cơ sở khoa học thực sự mới đáp ứng được những yêu cầu thông tin cho những quyết sách của Nhà nước. Các nhà đầu tư cần có các tài liệu tin cậy để trước hết có hướng đầu tư đúng đắn, sau đó có điều hành sử dụng vốn đầu tư và cuối cùng có tài liệu trung thực về ăn chia, phân phối kết quả đầu tư. Trong cơ chế thị trường, do tính đa phương hoá đầu tư và đa dạng hoá các thành phần kinh tế nên các nhà đầu tư không chỉ gồm có các nhà đầu tư trong nước mà cả các nhà đầu tư nước ngoài; với đầu tư trong nước cũng không chỉ có Nhà nước mà còn có cả tư nhân; các cổ đông; các xã viên và các nhà đầu tư khác; trong đầu tư cũng không chỉ có đầu tư trực tiếp mà còn có đầu tư gián tiếp,... Để thu hút vốn của các nhà đầu tư và tạo cơ hội thuận lợi cho việc sử dụng hợp lý mọi nguồn đầu tư, cần có những thông tin trung thực và khách quan về tình hình tài chính trước hết và chủ yếu thông qua kiểm toán toàn bộ các bảng khai tài chính về tài sản, về thu nhập, về tài sản cùng các bảng thuyết minh kèm theo. Các nhà quản trị doanh nghiệp và các nhà quản lý khác: cần các thông tin trung thực không chỉ trên các bảng khai tài chính mà còn thông tin cụ thể về tài chính, về hiệu quả, hiệu năng của mỗi bộ phận để có những quyết định trong mọi giai đoạn quản lý kể cả tiếp nhận vốn liếng, chỉ đạo và điều chỉnh các hoạt động kinh doanh và hoạt động quản lý... Những thông tin đó chỉ có được thông qua hoạt động quản lý và kiểm toán khoa học. Người lao động cũng cần các thông tin đáng tin cậy về kết quả kinh doanh, về ăn chia, phân phối lợi nhuận, về thực hiện chính sách tiền lương và bảo hiểmNhu cầu đó chỉ có thể đáp ứng thông qua hệ thống kiểm toán hoàn chỉnh. Khách hàng, nhà cung cấp và những người quan tâm khác cũng cần hiểu rõ thực chất về kinh doanh và về tình hình tài chính của các đơn vị được kiểm Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 7 - toán về nhiều mặt: Số lượng và chất lượng sản phẩm hàng hoá, cơ cấu tài sản và khả năng thanh toán, hiệu năng và hiệu quả của các bộ phận cung ứng, tiêu thụ hoặc sản xuất ở đơn vị được kiểm toán. Tất cả những người quan tâm này không cần hoặc không thể biết tất cả các kỹ thuật nghiệp vụ của nghề tài chính, kế toán nhưng cần biết thực trạng của hoạt động này. Chỉ có kiểm toán mới mang lại cho họ niềm tin vào những xác minh độc lập và khách quan. Có thể có việc tạo ra niềm tin cho những người quan tâm là yếu tố sự quyết định ra đời và phát triển của kiểm toán với tư cách là một hoạt động độc lập. 1.3.2 Kiểm toán góp phần hướng dẫn nghiệp vụ và củng cố nền nếp tài chính kế toán. Hoạt động tài chính bao gồm nhiều mối quan hệ về đầu tư, về kinh doanh, về thanh toán. Tính phức tạp của hoạt động này càng tăng lên bởi quan hệ chặt chẽ giữa các quan hệ tài chính với lợi ích con người. Trong khi đó, thông tin kế toán là sự phản ánh của hoạt động tài chính. Do đó, nhu cầu hướng dẫn nghiệp vụ và củng cố nền nếp trong quản lý tài chính càng có đòi hỏi thường xuyên và ở mức độ cao hơn. Thông qua kiểm toán sẽ giúp cho doanh nghiệp phát hiện ra những gian lận sai sót, lãng phí, vi phạm chế độ kế toán, tài chính để từ đó kịp thời chấn chỉnh, xử lý các sai phạm, củng cố nền nếp tài chính kế toán. Đồng thời, kiểm toán sẽ giúp nâng cao trình độ nghiệp vụ của bộ phận kế toán của đơn vị, cập nhập và hiểu rõ hơn những điều chỉnh, bổ sung trong chế độ kế toán tài chính 1.3.3 Kiểm toán góp phần nâng cao hiệu quả và hiệu năng của quản lý Bên cạnh chức năng xác minh, kiểm toán còn có chức năng tư vấn về quản lý. Chức năng này được phát huy tác dụng rất lớn ở các đơn vị được kiểm toán thường xuyên. Trong điều kiện hiện nay, hệ thống pháp lý chưa hoàn chỉnh, kinh nghiệm và chuyên gia quản lý giỏi theo cơ chế thị trường chưa nhiều, nhưng lại phải đứng trước một cơ chế thị trường đầy phức tạp và mở rộng. Trong điều kiện đó, để ổn định, duy trì kỷ cương, kinh doanh hiệu quả, phát triển đúng hướng, chỉ có thể được tiến hành trên cơ sở sử dụng đồng bộ và hiệu quả các công cụ quản lý, đặc biệt là kiểm toán. Những ý kiến tư vấn sẽ giúp đơn vị được kiểm toán thấy được những yếu kém trong hoạt động của mình từ đó kịp thời sửa chữa, uốn nắn, nâng cao hiệu quả quản lý. Kiểm toán ra đời là kết quả tất yếu và khách quan của cơ chế thị trường, nó Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 8 - có ý nghĩa to lớn trên nhiều mặt " là quan tòa công minh của quá khứ, là người dẫn dắt cho hiện tại và là cố vấn sáng suốt cho tương lai" 1.4 Mục tiêu và phạm vi của kiểm toán 1.4.1. Mục tiêu kiểm toán Mục tiêu kiểm toán là cái đích cần đạt tới đồng thời là thước đo kết quả của mỗi cuộc kiểm toán cụ thể. Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200-VSA 200 định nghĩa: " Mục tiêu của kiểm toán Báo cáo tài chính là giúp cho KTV và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhận rằng Báo cáo tài chính có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hoặc được chấp nhận, có tuân thủ pháp luật liên quan và có phản ánh trung thực và hợp lý tình hình tài chính trên các khía cạnh trọng yếu hay không? Mục tiêu kiểm toán tài chính còn giúp cho đơn vị được kiểm toán thấy rõ những tồn tại, sai sót để khắc phục nhằm nâng cao chất lượng thông tin tài chính của đơn vị" Trong quá trình kiểm toán, đối với từng đối tượng kiểm toán cụ thể, mục tiêu tổng quát này sẽ được cụ thể hóa thành hệ thống mục tiêu kiểm toán chung và mục tiêu kiểm toán đặc thù cho từng phần hành. Có thể khái quát các mục tiêu cụ thể bao gồm: + Xác minh tính có thực ( tính hiệu lực) + Xác minh tính đầy đủ ( tính trọn vẹn) + Xác minh tính đúng đắn trong việc phân loại và trình bày + Xác minh tính đúng đắn trong việc tính giá và định giá + Xác minh tính đúng đắn trong việc phản ánh quyền và nghĩa vụ + Xác minh về tính chính xác máy móc 1.4.2. Phạm vi kiểm toán Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam - VSA 200- " Phạm vi kiểm toán là những công việc và thủ tục kiểm toán cần thiết mà KTV phải xác định và thực hiện trong quá trình kiểm toán để đạt được mục tiêu kiểm toán" Nói một cách khác, phạm vi kiểm toán thực chất chính là giới hạn về không gian và thời gian của đối tượng kiểm toán. Các thủ tục kiểm toán phải được xác định trên cơ sở Chuẩn mực kiểm toán Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 9 - Việt Nam- VSA (hoặc các Chuẩn mực kiểm toán quốc tế được chấp nhận- ISA), phù hợp yêu cầu của tổ chức nghề nghiệp và phù hợp với các quy định của pháp luật và các thỏa thuận trong hợp đồng kiểm toán. Để hình thanh nên ý kiến kết luận về Báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải xem xét đánh giá các căn cứ vững chắc, các thông tin cốt yếu, nguồn gốc của các thông tin đã dùng để lập BCTC đó bằng cách như: - Tiến hành nghiên cứu đánh giá hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ (hệ thống KSNB). - Tiến hành phân tích, thực hiện các thủ tục, các thử nghiệm để thẩm định các nghiệp vụ tài chính kế toán - So sánh đối chiếu các thông tin trên BCTC với các sổ sách, tài liệu kế toán. Cần phải lưu ý rằng, trong thực tế có những tình huống có thể dẫn đến sự hạn chế phạm vi kiểm toán. Sự hạn chế này có thể do đơn vị được kiểm toán áp đặt hoặc còn có thể do hoàn cảnh khác quan tạo nên. 1.5 Phân loại kiểm toán 1.5.1 Phân loại kiểm toán theo đối tượng cụ thể a. Kiểm toán báo cáo tài chính ( Audit of financial statements) Kiểm toán Báo cáo tài chính là loại kiểm toán nhằm kiểm tra và xác nhận về tính trung thực, hợp lý, hợp thức và hợp pháp của các báo cáo tài chính được kiểm toán. Hay nói cách khác, kiểm toán báo cáo tài chính nhằm xác minh báo cáo tài chính của doanh nghiệp có trung thực, đúng với thực tế hoạt động của doanh nghiệp và có được lập ra theo đúng chuẩn mực quy định hay không? Đối tượng kiểm toán tài chính là các Báo cáo tài chính của các thực thể kinh tế, nhưng cũng không có nghĩa đây là đối tượng duy nhất. Mà trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên cần phải thu thập bằng chứng nhiều cách thức kể cả đối chiếu số liệu với các tài liệu kế toán khác. Báo cáo tài chính được kiểm toán ở mỗi đơn vị khác nhau cũng có sự khác nhau. Ở các doanh nghiệp, các báo cáo tài chính được kiểm toán là: Bảng cân đối kế toán; Báo cáo kết quả kinh doanh; Báo cáo lưu chuyển tiền tệ và Thuyết minh báo cáo tài chính. Ở các đơn vị phi sản xuất kinh doanh, các đơn vị hành chính sự nghiệp thì các báo cáo tài chính được kiểm toán là: Bảng cân đối kế toán; Báo cáo nguồn vốn, nguồn kinh phí; Báo cáo chi kinh phí, ngân sách của các đơn vị hành chính, sự nghiệp, của các dự án đầu tư, Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 10 - Dựa vào hệ thống chuẩn mực kế toán, kiểm toán sẽ phải xác minh toàn bộ báo cáo tài chính của doanh nghiệp rồi đưa ra được một ý kiến kết luận về tính trung thực của các thông tin đã được phản ánh trên báo cáo tài chính này, tính pháp lý của các biểu mẫu báo cáo tài chính. Kết quả của công việc xác minh này sẽ được trình bày trong một báo cáo kiểm toán. Ở các nước có nền kinh tế thị trường phát triển, công việc kiểm toán báo cáo tài chính thường do các tổ chức kiểm toán chuyên nghiệp thực hiện và đây là loại hình kiểm toán phổ biến nhất. b. Kiểm toán hoạt động (Operational Audit) Kiểm toán hoạt động là loại kiểm toán nhằm kiểm tra và đánh giá về tính hiệu quả, tính hiệu lực và tính kinh tế trong hoạt động của một đơn vị. Tính hiệu lực là khả năng hoàn thành các nhiệm vụ và mục tiêu đã xác định của đơn vị. Tính hiệu quả là việc đạt được hiệu quả cao nhất với một lượng nguồn lực nhất định, hay đây còn gọi là nguyên tắc tối đa. Tính kinh tế là sự khai thác, sử dụng tối ưu, tiết kiệm nhất các nguồn lực để đạt được mục tiêu đã đặt ra. Hay đây còn gọi là nguyên tắc tối thiểu, nghĩa là để đạt được mục tiêu nhất định cần sử dụng ít nhất các nguồn lực. Đối tượng của kiểm toán nghiệp vụ rất phong phú, đa dạng, từ việc đánh giá các nghiệp vụ cụ thể trong đơn vị, hiệu năng và hiệu quả của quản lý đến việc đánh giá về toàn bộ hoạt động của đơn vị đó. Để thực hiện cuộc kiểm toán hoạt động đòi hỏi người KTV phải am hiểu và có kiến thức về nhiều lĩnh vực khác nhau như: kế toán, tài chính, kinh tế, khoa học - kỹ thuật, Trong thực tế ít có những người có đủ kiến thức ở nhiều lĩnh vực như vậy. Trong kiểm toán hoạt động có thể KTV phải mời chuyên gia về các lĩnh vực chuyên môn kỹ thuật, pháp lý, Kiểm toán hoạt động có thể được thực hiện bởi KTV độc lập, KTV nội bộ, KTV Nhà nước. Kết quả kiểm toán hoạt động là một bản báo cáo trong đó đánh giá về tính hiệu lực, tính kinh tế và tính hiệu quả của hoạt động đã được kiểm toán; đồng thời phân tích những ưu, nhược điểm của hoạt động đó và những ý kiến đề xuất của KTV về hoạt động được kiểm toán, gửi cho người yêu cầu kiểm toán. Kiểm toán hoạt động thường thực hiện chức năng tư vấn (hay chức năng trình bày ý kiến) có tính định hướng trong tương lai, giúp cho đơn vị được kiểm Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 11 - toán cải tiến, chấn chỉnh quản lý, điều hành hoạt động, lựa chọn được phương án tối ưu trong hoạt động của mình. c. Kiểm toán tuân thủ (Compliance Audit) Kiểm toán tuân thủ là loại kiểm toán nhằm kiểm tra, đánh giá để xem xét về tính tuân thủ pháp luật, chế độ, thể lệ của Nhà nước và nội quy của đơn vị. Vì thế nên kiểm toán tuân thủ còn được gọi là kiểm toán tính quy tắc. Cuộc kiểm toán tuân thủ thường là do Kiểm toán Nhà nước và Kiểm toán nội bộ tiến hành. Do chức năng và tính chất phức tạp như vậy, nên tính độc lập và có thẩm quyền của kiểm toán viên được thể hiện rất rõ trong kiểm toán tuân thủ. Nội dung của kiểm toán tính tuân thủ có thể là: - Kiểm tra tính tuân thủ pháp luật, các chế độ chính sách của pháp luật về một lĩnh vực hoạt động của doanh nghiệp. - Kiểm tra tình hình chấp hành các chế độ ,chính sách, quy chế của giám đốc, hội đồng quản trị. Kết quả của kiểm toán tuân thủ thông thường là một bản nhận xét xác nhận về sự tuân thủ của đơn vị. Kết quả loại kiểm toán này thường báo cáo cho bản thân lãnh đạo của đơn vị được kiểm toán hoặc cho cơ quan quản lý cấp trên có liên quan hoặc các cơ quan chức năng. Phạm vi đối tượng người sử dụng thông tin kiểm toán tuân thủ thường hẹp hơn là kiểm toán báo cáo tài chính. Kiểm toán tuân thủ thường thực hiện chức năng xác nhận hay chức năng xác minh giúp cho đơn vị được kiểm toán, các cơ quan chức năng đánh giá đúng đắn về việc chấp hành pháp luật và quy định của đơn vị. 1.5.2 Phân loại kiểm toán theo chủ thể kiểm toán Căn cứ vào chủ thể kiểm toán, kiểm toán được chia làm ba loại đó là: kiểm toán nội bộ, kiểm toán Nhà nước và kiểm toán độc lập. a. Kiểm toán nội bộ (Internal Audit) Bộ máy kiểm toán nội bộ là một hệ thống tổ chức của các kiểm toán viên do đơn vị tự lập ra theo yêu cầu quản trị nội bộ của đơn vị. Phạm vi của kiểm toán viên nôi bộ xoay quanh việc kiểm tra và đánh giá tính hiệu lực và tính hiệu quả của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ cũng như chất lượng thực thi trong những trách nhiệm được giao. Trên thực tế, phạm vi của kiểm toán nội bộ rất biến động và tuỳ thuộc vào quy mô, cơ cấu của doanh nghiệp cũng như yêu cầu của các nhà quản lý doanh nghiệp. Tuy nhiên kiểm toán nội bộ hoạt động trên một số lĩnh vực chủ yếu sau: Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 12 - + Rà soát toàn bộ hệ thống kế toán và quy chế kiểm soát nội bộ có liên quan, giám sát sự hoạt động của các hệ thống này cũng như tham gia hoàn thiện chúng. + Kiểm tra lại các thông tin tác nghiệp và các thông tin tài chính bao gồm việc soát xét các phương tiện đã sử dụng để xác định, tính toán, phân loại và báo cáo, thẩm định cụ thể các khoản mục cá biệt (kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ, các số dư và các bước công việc,) + Kiểm tra tính kinh tế, hiệu quả của các hoạt động kể cả các vấn đề không có tính chất tài chính của đơn vị. Như vậy, lĩnh vực chủ yếu của kiểm toán nội bộ là kiểm toán các hoạt động để đánh giá tính kinh tế, tính hữu hiệu và hiệu quả hoạt động của các bộ phận trong đơn vị. Bên cạnh đó, các kiểm toán viên nội bộ cũng tiến hành các cuộc kiểm toán tuân thủ để xem xét việc chấp hành các chính sách, quy định của đơn vị. Bộ phận kiểm toán nội bộ có thể chỉ gồm vài người ở những đơn vị có quy mô nhỏ; nhưng có thể lên đến hàng trăm người ở những đơn vị có quy mô lớn. Bộ phận kiểm toán nội bộ thường được tổ chức trực thuộc và báo cáo trực tiếp cho giám đốc, các thành viên cao cấp khác của đơn vị để đảm bảo hoạt động được hữu hiệu. Kết quả kiểm toán nội bộ cũng cần được lập báo cáo kiểm toán nội bộ, trong báo cáo phải trình bày đầy đủ các nội dung, kết quả kiểm toán theo mục tiêu, yêu cầu đề ra cho từng cuộc kiểm toán, xác nhận tính đầy đủ, trung thực, hợp lý của các thông tin đã kiểm tra, đồng thời phải trình bày những kiến nghị đề xuất các biện pháp xử lý các hiện tượng vi phạm chính sách, chế độ, quy định, các hiện tượng gian lận trong quản lý. Báo cáo của kiểm toán nội bộ ít có giá trị pháp lý. Thông tin của kiểm toán cung cấp chủ yếu phục vụ cho công tác quản lý của doanh nghiệp. Ở nước ta, để giúp cho việc tổ chức, thực hiện các chức năng, nội dung và phương pháp tiến hành kiểm toán nội bộ, Nhà nước ban hành quy chế kiểm toán nội bộ, quyết định 832/TC/QĐ/CDKT ngày 28/10/1997 làm căn cứ cho các doanh nghiệp Nhà nước áp dụng thực hiện kiểm toán nội bộ. b. Kiểm toán độc lập (Independent Audit) Kiểm toán độc lập là loại kiểm toán do các kiểm toán viên độc lập thuộc các tổ chức kiểm toán chuyên nghiệp (thường được gọi là các doanh nghiệp kiểm toán) tiến hành. Thực chất kiểm toán độc lập là loại dịch vụ được pháp luật Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 13 - thừa nhận, bảo hộ và theo một quy chế rất chặt chẽ nên kết quả của kiểm toán độc lập có giá trị pháp lý rất cao. Các kiểm toán viên độc lập là những người hành nghề kiểm toán chuyên nghiệp, có đạo đức có trình độ chuyên sâu cao về nghề nghiệp và phải đạt được các tiêu chuẩn nhất định về bằng cấp và kinh nghiệm.(Ở Việt Nam, kiểm toán viên độc lập phải có chứng chỉ hành nghề CPA do Bộ Tài chính Việt Nam cấp) Kiểm toán độc lập chủ yếu hoạt động trong lĩnh vực kiểm toán báo cáo tài chính. Ngoài ra, tùy thuộc vào yều cầu của khách hàng, kiểm toán viên độc lập còn có thể thực hiện các cuộc kiểm toán hoạt động, kiểm toán tuân thủ các dịch vụ tư vấn và các dịch vụ khác được pháp luật cho phép theo yêu cầu của khách hàng kiểm toán. Kiểm toán độc lập thực chất là một loại dịch vụ được thực hiện trên cơ sở tự nguyện và theo thỏa thuận của tổ chức kiểm toán độc lập với các khách hàng kiểm toán. Do tính chất độc lập và khách quan của mình nên kết quả kiểm toán của kiểm toán độc lập có giá trị pháp lí rất cao, được pháp luật thừa nhận và bảo hộ. Đặc trưng của kiểm toán độc lập: - Hoạt động của công ty kiểm toán chuyên nghiệp là hoạt động kinh doanh mục tiêu là sinh lời; vì kinh doanh nên có tính phí, khách hàng phải trả chi phí cho cuộc kiểm toán. - Chủ thể kiểm toán là các kiểm toán viên độc lập được cấp chứng chỉ hành nghề hợp pháp - Kiểm toán độc lập mang tính tự nguyện - Kiểm toán không gắn với các biện pháp xử lý. - Kiểm toán độc lập có tính pháp lý cao. - Kiểm toán độc lập bảo đảm quyền lợi cho người sử dụng thông tin và tạo điều kiện cho sự phát triển kinh tế. Hiện nay các văn bản pháp luật đang có hiệu lực đối với việc tổ chức và hoạt động của kiểm toán độc lập ở nước ta bao gồm: - Nghị định 105/2004/ NĐ-CP ngày 30/3/2004 của Chính phủ về kiểm toán độc lập - Nghị định 133/2005/NĐ-CP ngày 31/10/2005 về việc sửa đổi, bổ sung một số điều của Nghị định 105/2004/ NĐ-CP ngày 30/3/2004 của Chính phủ về kiểm toán độc lập. Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 14 - c. Kiểm toán Nhà nước (State Audit) Kiểm toán Nhà nước là việc kiểm toán do các kiểm toán viên của cơ quan kiểm toán Nhà nước thực hiện, với mục đích là: kiểm soát việc chi tiêu tài nguyên công quỹ, tài sản Quốc gia. Đánh giá tính hiệu quả và đề xuất các biện pháp nhằm nâng cao hiệu quả việc chi tiêu tài nguyên và tài sản Quốc gia. Là cơ quan kiểm tra tài chính Nhà nước độc lập, Kiểm toán Nhà nước thường tiến hành các cuộc kiểm toán tuân thủ kết hợp với kiểm toán báo cáo tài chính, xem xét việc chấp hành các chính sách, chế độ, thể lệ của Nhà nước tại các đơn vị có sử dụng kinh phí của Nhà nước. Một trong các nội dung, nhiệm vụ quan trọng của kiểm toán Nhà nước là việc kiểm toán báo cáo quyết toán ngân sách của các tỉnh, thành phố trước khi trình Hội đồng nhân dân và tổng quyết toán NSNN của Chính phủ trước khi trình Quốc hội. Kiểm toán Nhà nước cũng kiểm toán báo cáo quyết toán của các Bộ, cơ quan thuộc Quốc hội, Toà án nhân dân, Viện kiểm sát nhân dân, các đơn vị sự nghiệp công, các đoàn thể, các tổ chức xã hội có sử dụng kinh phí Nhà nước, các doanh nghiệp Nhà nước,.Ngoài ra kiểm toán Nhà nước còn thực hiện kiểm toán hoạt động để đánh giá tính hiệu lực và hiệu quả trong hoạt động của các đơn vị nói trên. Về mô hình tổ chức, cơ quan kiểm toán Nhà nước có thể trực thuộc cơ quan luật pháp (Mỹ, Canada), trực thuộc cơ quan hành pháp (Trung Quốc, Việt Nam), hoặc cơ quan tư pháp (Pháp). Ngoài ra còn có mô hình Kiểm toán Nhà nước độc lập với các cơ quan khác trong bộ máy tổ chức (trực thuộc Tổng thống, nhà vua). Kiểm toán Nhà nước Việt Nam hiện nay trực thuộc Quốc hội nước Cộng hòa xã hội chủ nghĩa Việt Nam. Thông qua hoạt động của mình, kiểm toán Nhà nước sẽ nhận xét, đánh giá và xác nhận việc chấp hành các chế độ tài chính, kế toán ở các đơn vị. Đồng thời kiểm toán Nhà nước còn có quyền góp ý với các đơn vị được kiểm toán sửa chữa , khắc phục các khâu yếu trong hệ thống kiểm soát nội bộ, kiến nghị với các cấp có thẩm quyền xử lý các sai phạm, đề xuất với Quốc hội, Thủ tướng Chính Phủ sửa đổi, cải tiến hệ thống luật pháp về kinh tế, tài chính cho phù hợp. Để thực hiện các nhiệm vụ nói trên cơ cấu tổ chức bộ máy cơ quan Kiểm toán gồm có: 1. Kiểm toán NSNN 2. Kiểm toán đầu tư XDCB, và các chương trình, dự án, vay nợ, Viện trợ Chính phủ. 3. Kiểm toán DNNN Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 15 - 4. Kiểm toán chương trình đặc biệt (an ninh, quốc phòng, dự trữ quốc gia,) 5. Văn phòng kiểm toán Nhà nước. Ở Việt Nam hiện nay, công việc kiểm toán Nhà nước được tiến hành theo luật định và mang tính pháp lý rất cao. Về tổ chức, kiểm toán Nhà nước được tổ chức thành một cơ quan có thể trực thuộc Chính phủ. Tuy nhiên cho dù kiểm toán Nhà nước có trực thuộc Chính phủ, toà án hay Quốc hội thì đều phải đảm bảo tính độc lập trong hoạt động. Đặc trưng của kiểm toán Nhà nước: - Kiểm toán Nhà nước nhằm thực hiện chức năng quản lý Nhà nước (không phải kinh doanh). - Người thực hiện là các kiểm toán viên Nhà nước làm công ăn lương cho Nhà nước. - Kết quả kiểm tra gắn liền với các ý kiến đề xuất xử lý. - Kiểm toán Nhà nước mang tính chất cưỡng chế bắt buộc (kiểm toán theo luật định). Kiểm toán mang tính pháp lý cao. Thông tin do kiểm toán cung cấp phục vụ cho bản thân doanh nghiệp và cơ quan quản lý Nhà nước. Ở Việt Nam, kiểm toán Nhà nước hoạt động theo Nghị định của Chính phủ số 93/2003/NĐ-CP ngày 13 tháng 8 năm 2003 quy định chức năng, nhiệm vụ, quyền hạn và cơ cấu tổ chức kiểm toán Nhà nước. 1.6. Kiểm toán viên (Auditor) 1.6.1 Khái niệm và phân loại kiểm toán viên: Kiểm toán viên là khái niệm chung chỉ những người làm công tác kiểm toán cụ thể có trình độ nghiệp vụ tương xứng với công việc đó. Theo nghĩa hẹp, từ kiểm toán viên (Auditor) thường gắn với chức danh kế toán viên công chứng (Certified Public Accountant – CPA). Tuy nhiên trong cả lý luận và thực tế,khái niệm kiểm toán viên bao hàm cả kiểm toán viên Nhà nước và kiểm toán viên nội bộ (Certified Internal Auditor – CIA). a. Kiểm toán viên nội bộ là những người hành nghề kiểm toán không chuyên nghiệp, họ có thể là những kế toán viên giỏi, những nhà quản lý có kinh nghiệm, những kỹ thuật viên có hiểu biết về những lĩnh vực có liên quan đến kiểm toán đặc biệt là loại hình công nghệ, quy trình kỹ thuật, định mức Tuy Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 16 - nhiên họ phải có trình độ nghiệp vụ tương xứng, được đào tạo bồi dưỡng đáp ứng được với công việc được giao. b. Kiểm toán viên độc lập: Là những kiểm toán viên hành nghề thuộc doanh nghiệp kiểm toán. Những kiểm toán viên này không chỉ thực hiện dịch vụ kiểm toán mà còn cung cấp nhiều loại dịch vụ khác, như: kế toán, tư vấn quản lý, Về nguyên tắc, kiểm toán viên phải là người đảm bảo các yêu cầu cơ bản: có kỹ năng và khả năng (trình độ chuyên môn và năng lực hoạt động) tương xứng và phẩm chất đạo đức nghề nghiệp. - Về khả năng và kỹ năng của kiểm toán viên: Kiểm toán viên phải có năng lực và đầy đủ kiến thức cả về lý thuyết và thực tế để có thể đáp ứng yếu cầu của công việc. Muốn đạt được điều đó phải thông qua quá trình được đào tạo, học tập, tự nghiên cứu, kinh nghiệm thực tiễn đã được kiểm nghiệmKiến thức chuyên môn còn phải được bổ sung, cập nhật thường xuyên theo thời gian để duy trì và nâng cao năng lực thực hiện và tổ chức công việc kiểm tra, phân tích, thu thập bằng chứng, - Về đạo đức của kiểm toán viên: KTV phải là người đảm bảo có đạo đức nghề nghiệp thích hợp. Theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế cũng như chuẩn mực kiểm toán Việt Nam (CM số 200) thì kiểm toán viên phải đảm bảo các nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp sau đây: Độc lập, chính trực, khách quan, năng lực chuyên môn và tính thận trọng; tính bảo mật; tính chuyên nghiệp (tư cách nghề nghiệp); tuân thủ chuẩn mực chuyên môn. + Độc lập được coi là nguyên tắc hành nghề cơ bản của KTV hành nghề và người hành nghề kế toán. Trong quá trình kiểm toán hoặc cung cấp dịch vụ kế toán, KTV hành nghề và người hành nghề kế toán phải độc lập về mặt chuyên môn; thực sự không bị chi phối hoặc tác động bởi bất kỳ lợi ích vật chất hoặc tinh thần nào làm ảnh hưởng đến sự trung thực, khách quan và độc lập nghề nghiệp của mình (ví dụ: không có lợi ích kinh tế với đơn vị được kiểm toán; không có quan hệ thân thuộc với các nhà quản lý đơn vị; không vừa làm dịch vụ kế toán và dịch vụ kiểm toán cho cùng một đơn vị,) + Chính trực: kiểm toán viên phải đảm bảo thẳng thắn, trung thực và có chính kiến rõ ràng. + Khách quan: kiểm toán viên phải nhìn nhận các sự kiện, hiện tượng đúng như nó vốn có; công bằng, tôn trọng sự thật và không được thành kiến, thiên vị. Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 17 - + Năng lực chuyên môn và tính thận trọng: kiểm toán viên phải thực hiện công việc kiểm toán, kế toán với đầy đủ năng lực chuyên môn cần thiết, với sự thận trọng cao nhất và tinh thần làm việc chuyên cần. KTV có nhiệm vụ duy trì, cập nhập và nâng cao kiến thức trong hoạt động thực tiễn, trong môi trường pháp lý và các tiến bộ kỹ thuật để đáp ứng yêu cầu công việc. + Tính bảo mật: kiểm toán viên phải bảo mật các thông tin có được trong quá trình kiểm toán; không được tiết lộ bất cứ một thông tin nào khi chưa được phép của người có thẩm quyền, trừ khi có nghĩa vụ phải công khai theo yêu cầu của pháp luật hoặc trong phạm vi quyền hạn nghề nghiệp của mình. + Tư cách nghề nghiệp: kiểm toán viên phải thường xuyên trau dồi và bảo vệ uy tín nghề nghiệp, không được gây ra những hành vi làm giảm uy tín nghề nghiệp. + Tuân thủ chuẩn mực chuyên môn: Người làm kế toán và người làm kiểm toán phải thực hiện công việc kế toán, kiểm toán theo những kỹ thuật và chuẩn mực chuyên môn đã quy định trong chuẩn mực kế toán, chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, quy định của Hội nghề nghiệp và các quy định pháp luật hiện hành. c. Kiểm toán viên Nhà nước Kiểm toán viên Nhà nước là những công chức Nhà nước làm nghề kiểm toán. Họ được tuyển chọn và hoạt động do tổ chức kiểm toán nhà nước phân công. Kiểm toán viên Nhà nước được xếp vào ngạch bậc chung của công chức theo các chức danh sau: + Kiểm toán viên: thường đã tốt nghiệp đại học và sau hai năm làm thư ký (hoặc trợ lý) kiểm toán và tốt nghiệp kỳ thi tuyển kiểm toán viên (quốc gia hoặc quốc tế) để lấy bằng (chứng chỉ) kiểm toán viên (CPA). Trên thực tế, phải có khả năng độc lập thực hiện công việc kiểm toán cụ thể. + Kiểm toán viên chính: là người đã từng qua kiểm toán viên (thường từ 3- 5 năm) và qua kỳ thi nâng bậc. Về chuyên môn họ phải có khả năng tổ chức một nhóm kiểm toán viên tiến hành những công việc kiểm toán có quy mô lớn + Kiểm toán viên cao cấp: thường giữ cương vị lãnh đạo cơ quan Kiểm toán Nhà nước hoặc là những chuyên gia cao cấp có chức năng và quyền hạn trong kiểm toán, trong tư vấn (kể cả soạn thảo luật pháp) thậm chí trong phán xử (như một quan toà) tuỳ quy định cụ thể của từng nước. Nhiệm vụ, quyền hạn và tiêu chuẩn cụ thể của từng ngạch Kiểm toán viên nhà nước do Ủy ban thường vụ Quốc hội quy định. Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 18 - 1.6.2. Trách nhiệm và quyền hạn của kiểm toán viên độc lập Trách nhiệm và quyền hạn của kiểm toán viên độc lập hành nghề ở Việt Nam được quy định như sau: - Kiểm toán viên: là người có đủ tiêu chuẩn và điều kiện hành nghề kiểm toán độc lập - Kiểm toán viên hành nghề: Là kiểm toán viên đã đăng ký hành nghề tại một doanh nghiệp kiểm toán được thành lập và hoạt động theo pháp luật Việt Nam và được phép ký tên trên báo cáo kiểm toán. Kiểm toán viên độc lập hành nghề phải có trách nhiệm như sau: - Chấp hành các nguyên tắc hoạt động kiểm toán độc lập - Trong quá trình thực hiện dịch vụ, kiểm toán viên không được can thiệp vào công việc của đơn vị đang được kiểm toán. - Ký báo cáo kiểm toán và chịu trách nhiệm về hoạt động nghề nghiệp của mình. - Từ chối làm kiểm toán cho khách hàng nếu xét thấy không đủ năng lực chuyên môn, không đủ điều kiện hoặc khách hàng vi phạm quy định của Nghị định này. - Thường xuyên trau dồi kiến thức chuyên môn và kinh nghiệm nghề nghiệp. Thực hiện chương trình cập nhập kiến thức hàng năm theo quy định của Bộ Tài chính. - Kiểm toán viên hành nghề vi phạm các quy định về hành nghề kiểm toán thì tùy theo tính chất và mức độ vi phạm sẽ bị tạm đình chỉnh, cấm vĩnh viễn đăng ký hành nghề kiểm toán phải chịu trách nhiệm theo quy định của pháp luật. - Các trách nhiệm khác theo quy định của pháp luật. Bên cạnh trách nhiệm kiểm toán viên hành nghề có các quyền như sau: - Độc lập về chuyên môn nghiệp vụ. - Được thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính và các dịch vụ của doanh nghiệp kiểm toán quy định của pháp luật. - Yều cầu được đơn vị kế toán cung cấp đầy đủ, kịp thời tài liệu kế toán và các tài liệu, thông tin khác có liên quan đến hợp đồng dịch vụ. - Kiểm tra xác nhận các thông tin kinh tế, tài chính có liên quan đến đơn vị được kiểm toán ở trong và ngoài đơn vị. Đề nghị các đơn vị, cá nhân có thẩm quyền giám định về mặt chuyên môn hoặc làm tư vấn khi cần thiết Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 19 - CHƯƠNG 2 ĐỐI TƯỢNG VÀ CÁC KHÁI NIỆM CƠ BẢN SỬ DỤNG TRONG KIỂM TOÁN 2.1 Đối tượng kiểm toán 2.1.1. Khái quát chung về đối tượng và khách thể Xã hội càng phát triển, kiểm toán càng khẳng địng được vị trí, vai trò trong quản lý. Kiểm toán là một môn khoa học nên có đối tượng và phương pháp nghiên cứu riêng. Xuất phát từ lịch sử ra đời, hình thành và phát triển của kiểm toán, ban đầu kiểm toán chỉ bó hẹp và giới hạn về đối tượng trong việc kiểm toán đánh giá về tính trung thực, hợp lý của báo cáo tài chính. Nhưng cùng với sự phát triển của xã hội và yêu cầu quản lý thực tiễn, con người không những quan tâm đến báo cáo tài chính của đơn vị mà sự quan tâm này vượt ra khỏi lĩnh vực kinh tế tài chính và được quan tâm ngày càng nhiều hơn trong các lĩnh vực phi tài chính, lĩnh vực hiệu quả, hiệu lực và hiệu năng của hoạt động. Hay nói cách khác, kiểm toán đã quan tâm một cách đầy đủ toàn diện mọi khía cạnh hoạt động của con người, chính điều đó đã làm đối tượng kiểm toán ngày càng phong phú, đa dạng và toàn diện. Như vậy, đối tượng kiểm toán là thực trạng tài chính cùng hiệu quả, hiệu năng của các nghiệp vụ, hay dự án cụ thể. Cả thực trạng tài chính cũng như hiệu năng, hiệu quả phải được thực hiện trong một đơn vị cụ thể (doanh nghiệp, xí nghiệp công cộng, đơn vị sự nghiệp, cơ quan kinh tế và hành chính) hoặc một dự án, công trình cụ thể. Trong quan hệ sở hữu, các đơn vị đó thuộc sở hữu Nhà nước, sở hữu tư nhân hoặc hỗn hợp. Trong quan hệ phạm vi một quốc gia, các đơn vị này có thể hình thành từ nguồn đầu tư trong nước, đầu tư nước ngoài hoặc liên doanh giữa trong nước và nước ngoài,Tổng hợp các tiêu thức trên có thể phân chia các đơn vị thành các khách thể kiểm toán trong quan hệ với chủ thể kiểm toán. Thông thường, khách thể kiểm toán được phân chia trong quan hệ với chủ thể kiểm toán như sau: 1) Khách thể của kiểm toán Nhà nước thường bao gồm tất cả các đơn vị, cá nhân có sử dụng Ngân sách Nhà nước như: - Các chương trình dự án, công trình XDCB, an ninh quốc phòng, dự trữ Quốc gia do Ngân sách đầu tư; - Các doanh nghiệp Nhà nước: 100% vốn Ngân sách Nhà nước (NSNN); Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 20 - - Các xí nghiệp công cộng thuộc sở hữu Nhà nước (100% vốn NSNN) - Các cơ quan kinh tế, quản lý của Nhà nước và các đoàn thể xã hội. - Các cá nhân (tài khoản cá nhân) có nguồn từ NSNN 2) Khách thể của kiểm toán độc lập thường bao gồm: - Doanh nghiệp 100% vốn đầu tư nước ngoài, các doanh nghiệp liên doanh - Tổ chức tín dụng, ngân hàng và quỹ hỗ trợ phát triển - Các doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán - Công ty TNHH, công ty cổ phần - Doanh nghiệp tư nhân - Hợp tác xã và các tổ chức tập thể - Doanh nghiệp Nhà nước. - Các tổ chức sự nghiệp, đoàn thể, quần chúng, xã hội - Các chương trình dự án có nguồn kinh phí từ bên ngoài ngân sách Nhà nước. Các tổ chức quốc tế tại Việt Nam. - Một số khách thể khác theo quy định của pháp luật. 3) Khách thể của kiểm toán nội bộ bao gồm: - Các bộ phận cấu thành trong đơn vị. - Các hoạt động, các chương trình, dự án cụ thể trong đơn vị - Các cá nhân trong đơn vị. Ở nước ta, khách thể của kiểm toán Nhà nước được quy định trong điều 5 và 6 của Luật kiểm toán Nhà nước. Trong quy định này, giữa khách thể và đối tượng cụ thể của kiểm toán đã được gắn chặt với nhau để đảm bảo tính chặt chẽ của văn bản pháp quy. 2.1.2. Các yếu tố cấu thành đối tượng kiểm toán 2.1.2.1. Thực trạng hoạt động tài chính- Đối tượng chung của kiểm toán Hoạt động tài chính, hiểu theo nghĩa chung nhất, là dùng tiền để giải quyết các mối quan hệ kinh tế trong đầu tư, kinh doanh, phân phối và thanh toán nhằm đạt tới lợi ích kinh tế xác định. Với quan niệm trên, các quan hệ kinh tế chính là nội dung bên trong của hoạt động tài chính, tiền chỉ là hình thức biểu hiện, là phương tiện để giải quyết các mối quan hệ kinh tế đó. Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 21 - Để giải quyết tốt các mối quan hệ kinh tế trên, hoạt động tài chính phải tuân theo những nguyên tắc cơ bản sau: + Hoạt động tài chính phải có kế hoạch + Hoạt động tài chính phải đảm bảo tiết kiệm và có lợi + Hoạt động tài chính phải đảm bảo tuân thủ pháp luật và các thể lệ tài chính Trong kiểm toán hiện đại ngày nay, khi kiểm toán báo cáo tài chính người ta đã biết quan tâm nhiều hơn đến thực trạng hoạt động kinh tế tài chính của đơn vị. Thực trạng của hoạt động tài chính bao gồm hai phần rõ rệt: + Một phần được thể hiện trên tài liệu kế toán + Một phần chưa được thể hiện trên tài liệu kế toán. Từ đó trong hệ thống phương pháp kiểm toán hình thành nên hai phân hệ: kiểm toán chứng từ và kiểm toán ngoài chứng từ. Với phần đã được phản ánh trong tài liệu kế toán, kiểm toán trên cơ sở chứng từ kế toán gọi là kiểm toán chứng từ. Với phần chưa được phản ánh trong tài liệu kế toán,kiểm toán trên cơ sở chưa có tài liệu làm căn cứ gọi là kiểm toán ngoài chứng từ. 2.1.2.2. Tài liệu kế toán- Đối tượng cụ thể của kiểm toán Tài liệu kế toán trước hết là các báo cáo tài chính, các báo cáo này là đối tượng trực tiếp và thường xuyên của mọi cuộc kiểm toán. Điều đó được lý giải trước hết ở vị trí của tài liệu kế toán (đặc biệt là các báo cáo tài chính) trong quan hệ với những người quan tâm tới thông tin tài chính trong cơ chế thị trường Đối tượng cụ thể của kiểm toán thuộc phạm vi tài liệu kế toán bao gồm: + Tính hiện thực của các thông tin kế toán + Tính hợp pháp của các biểu mẫu, của trình tự lập và luân chuyển các tài liệu này + Tính hợp lý trong việc phản ánh trên tài liệu kế toán các nghiệp vụ kinh tế phát sinh + Tính pháp lý trong việc thực hiện luật pháp, chuẩn mực và chế độ kinh tế tài chính. Trong trường hợp kiểm toán chỉ giới hạn ở đối tượng là tài liệu kế toán thì kiểm toán được gọi là kiểm toán chứng từ. Tuy nhiên trong thực tế, để kiểm toán các đối tượng trên thường phải thử nghiệm, điều tra (qua các đối tượng khác nhau, trên các văn bản khác nhau với các phương pháp cụ thể khác nhau) hoặc Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 22 - kiểm kê trên thực tế, lấy thực tế làm tiêu chuẩn đánh giá tính hiện thực của tài liệu và tính hợp pháp trong việc thực hiện các pháp luật, chuẩn mực và chế độ kế toán. 2.1.2.3 Thực trạng tài sản và nghiệp vụ tài chính- Đối tượng cụ thể của kiểm toán Trong một đơn vị kinh doanh hay sự nghiệp, tài sản được biểu hiện dưới nhiều hình thái vật chất khác nhau với các yêu cầu về quy cách, phẩm chất, bảo dưỡng, bảo quảnkhác nhau, lại được lưu trữ trên nhiều kho, bãi khác nhau với những người quản lý khác nhau. Mối liên hệ giữa những người quản lý với nhau cũng như giữa người quản lý với người sở hữu tài sản được thực hiện theo những xu hướng và những phương thức khác nhau song sự tách biệt giữa người sở hữu với người bảo quản và sử dụng tài sản có xu hướng tăng dần. Mặt khác, tài sản trong doanh nghiệp thường xuyên vận động. Quá trình vận động này được tạo nên bởi các nghiệp vụ tài chính cụ thể. Các nghiệp vụ cụ thể này có thể quy về các nghiệp vụ cơ bản như xuất, nhập, tồn kho hoặc mua bán, sản xuất (hoặc dịch vụ). Tuy nhiên do đặc điểm tính chất của từng loại tài sản cũng như mối quan hệ kinh tế của mỗi loại tài sản, cũng khác nhau; sự đa dạng về chủng loại nghiệp vụ cũng như đặc tính của tài sản chứa đựng nghiệp vụ đòi hỏi phải chia công tác kiểm toán các nghiệp vụ này thành những phần hành kiểm toán khác nhau. Trên cơ sở đó, cần chia đối tượng kiểm toán ra các phần hành kiểm toán cơ bản, với kiểm toán nghiệp vụ các phần hành cơ bản bao gồm: 1. Các nghiệp vụ về tiền mặt (thu, chi, tồn quỹ) 2. Các nghiệp vụ về thanh toán ( không phân biệt vay, nợ, phải thu, phải trả). 3. Các nghiệp vụ về tài sản cố định (đầu tư, xây dựng, mua sắm) 4. Các nghiệp vụ về hàng hoá (bảo quản, sử dụng) 5. Các nghiệp vụ về kinh doanh (mua, bán, sản xuất hoặc dịch vụ các nghiệp vụ mang tính sự nghiệp, xã hội,.. đối với các đơn vị phi kinh doanh) 6. Các nghiệp vụ về tài chính (tạo vốn, phân phối kết quả kinh doanh) Tuỳ theo đặc điểm của mỗi đơn vị về quy mô, về phương hướng hoạt động, về tổ chức kinh doanh và các tổ chức quản lý và tuỳ theo loại hình cũng như yêu cầu kiểm toán cụ thể, có thể lược bỏ, tách riêng hay sáp nhập các loại nghiệp vụ cơ bản trên để có được những phần hành kiểm toán phù hợp với đơn vị cụ thể và Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 23 - mục tiêu kiểm toán. Tuy nhiên trong bất cứ điều kiện nào, các nghiệp vụ tài chính vẫn là đối tượng kiểm toán. 2.1.2.4 Hiệu năng và hiệu quả- Đối tượng cụ thể của kiểm toán Thực trạng tài chính, thực trạng tài sản và nghiệp vụ tài chính, tài liệu kế toán là đối tượng cụ thể gắn liền với sự phát sinh và phát triển kiểm toán. Theo quan niệm truyền thống, đó là toàn bộ đối tượng của kiểm toán. Tuy nhiên, theo quan điểm hiện đại về kiểm toán, đối tượng kiểm toán bao gồm cả hiệu quả và hiệu năng.Việc mở rộng đối tượng kiểm toán như vậy cũng xuất phát từ những đòi hỏi thực tế của quản lý trong điều kiện quy mô kinh doanh và hoạt động sự nghiệp ngày càng mở rộng, nguồn lực ngày càng bị giới hạn. Đặc biệt trong kinh doanh, khi cạnh tranh ngày càng gay gắt, để thực hiện tiết kiệm, để thắng thế trong cạnh tranhvấn đề hiệu quả, hiệu năng cần được đặt ra cho từng nghiệp vụ hay hoạt động cụ thể. Từ những nghiên cứu cụ thể về đối tượng kiểm toán có thể thấy, đối tượng chung của kiểm toán là thực trạng hoạt động tài chính và hiệu quả thực hiện các hoạt động, chương trình hay dự án. Có thể phân chia đối tượng đó thành các đối tượng cụ thể khác nhau như tài liệu kế toán, thực trạng tài sản và nghiệp vụ tài chính, cùng hiệu quả, hiệu năng của các nghiệp vụ, các chương trình, các dự ánTuỳ theo tính trọn vẹn của sự thể hiện đối tượng đó trong một hay nghiều đơn vị kế toán để xác định khách thể kiểm toán là một xí nghiepẹ, một đơn vị sự nghiệp hay một công trình, một dự án cụ thể. 2.2. Cơ sở dẫn liệu, bằng chứng kiểm toán và hồ sơ kiểm toán 2.2.1 Cơ sở dẫn liệu Cơ sở dẫn liệu của Báo cáo tài chính: là căn cứ của các khoản mục và thông tin trình bày trong Báo cáo tài chính do Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị chịu trách nhiệm lập trên cơ sở các chuẩn mực và chế độ kế toán qui định. Căn cứ này phải được thể hiện rõ rang hoặc có cơ sở đối với từng chỉ tiêu trong BCTC. Nói cách khác, cơ sở dẫn liệu là sự khẳng định một cách công khai hoặc ngầm định của ban giám đốc về sự trình bày của các bộ phận trên báo cáo tài chính. Trong kiểm toán tài chính, tuỳ thuộc vào các phương pháp thu thập bằng chứng khác nhau sẽ có nhóm các cơ sở dữ liệu khác nhau. Người ta thường sử dụng hai phương pháp để thu thập bằng chứng là: phương pháp tuân thủ và phương pháp cơ bản Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 24 - Khi thu thập bằng chứng theo phương pháp tuân thủ, kiểm toán có các cơ sở dẫn liệu sau đây: - Sự hiện diện: Quy chế kiểm soát có tồn tại - Tính liên tục: Các quy chế kiểm soát hoạt động liên tục trong kỳ của báo cáo tài chính đã lập. - Tính hữu hiệu: Quy chế kiểm soát đang hoạt động có hiệu lực. Khi thu thạp bằng chứng kiểm toán theo phương pháp cơ bản, các cơ sở dẫn liệu được phân ra làm 6 nhóm sau đây: a- Sự hiện hữu (phát sinh): Một tài sản, nguồn hay một khoản nợ phải trả được phản ánh trên báo cáo tài chính của đơn vị tại thời điểm báo cáo là phải thực tế phải tồn tại (có thực) vào thời điểm đó. Do đó, kiểm toán viên có thể phải kiểm kê tiền và hàng tồn kho hoặc tài sản khác, lấy xác nhận các khoản phải thu, và thực hiện các thủ tục khác để thu thập các bằng chứng liên quan tới các mục tiêu cụ thể nhằm xác định xem tiền, hàng tồn kho, các khoản phải thu và các tài sản khác có thực sự hiện đang tồn tại hay không. b/ Quyền và nghĩa vụ Hầu hết các khoản tài sản trên BCTC phải thuộc sở hữu của đơn vị, với một số khoản tài sản nếu không thuộc quyền sở hữu của đơn vị thì chúng chỉ được phản ánh trên báo cáo tài chính khi đơn vị có quyền kiểm soát lâu dài với các tài sản này và phải đáp ứng yêu cầu của các chuẩn mực kế toán có liên quan (ví dụ: tài sản cố định thuê tài chính). Đối với các khoản công nợ được phản ánh trên các BCTC thì đơn vị đang có nghĩa vụ phải thanh toán thực tế đối với các khoản nợ này bằng nguồn lực của mình. c/ Phát sinh Một nghiệp vụ hay một sự kiện kinh tế đã được ghi chép vào hệ thống sổ kế toán của đơn vị và được phản ánh vào BCTC thì phải thực sự phát sinh và có liên quan đến thời điểm kỳ báo cáo. d/ Tính trọn vẹn (đầy đủ) Toàn bộ tài sản, các khoản nợ, các khoản thu, chi, các nghiệp vụ hay giao dịch đã xảy ra và có liên quan đến kỳ báo cáo tài chính phải được ghi chép đầy đủ trong hệ thống sổ kế toán của đơn vị và phải được báo cáo đầy đủ trong hệ thống BCTC. Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 25 - e/ Sự đánh giá Một tài sản, công nợ, nguồn thu và chi phải được ghi chép theo giá trị thích hợp trên cơ sở nguyên tắc kế toán, các chuẩn mực kế toán hiện hành hoặc được chấp nhận phổ biến. f/ Chính xác Một nghiệp vụ hay một sự kiện được ghi chép theo đúng giá trị của nó, doanh thu hay chi phí được ghi nhận đúng kỳ, đúng khoản mục và đúng về toán học, các phép tính cộng dồn và chuyển sổ là đúng. g/ Trình bày và công bố Các chỉ tiêu, bộ phận và khoản mục trên BCTC phải được xác định, trình bày và công bố theo đúng yêu cầu của các chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành. Số liệu trình bày trên BCTC của chỉ tiêu phải nhất quán với số liệu trên sổ kế toán tương ứng. Cơ sở dữ liệu có tác dụng quan trọng đối với tất cả các giai đoạn của quá trình kiểm toán. Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, dựa vào cơ sở dẫn liệu để xác định nguồn tài liệu để thu thập bằng chứng kiểm toán cụ thể cũng như việc xác định các biện pháp kiểm toán cụ thể. Trong giai đoạn thực hiện kiểm toán, cơ sở dẫn liệu là nguồn tài liệu để thu thập bằng chứng kiểm toán phục vụ cho việc trình bày ý kiến của kiểm toán viên về các báo cáo tài chính. Trong giai đoạn kết thúc kiểm toán, cơ sở dẫn liệu là căn cứ để KTV xác định và đánh giá tính đầy đủ và thích hợp của các bằng chứng thu thập được với các mục tiêu kiểm toán đã được thiết lập, từ đó đánh giá được mức độ thoả mãn về kiểm toán. 2.2.2 Bằng chứng kiểm toán a. Khái niệm: Bằng chứng kiểm toán là tất cả các tài liệu, thông tin do KTV thu thập được liên quan đến cuộc kiểm toán và dựa vào các thông tin này kiểm toán viên hình thành nên ý kiến của mình (Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 500) Như vậy, bằng chứng kiểm toán bao gồm các tài liệu, chứng từ, sổ sách kế toán, BCTC và các thông tin tài liệu từ những nguồn khác. Cũng cần phải lưu ý rằng, không phải tất cả các thông tin tài liệu mà kiểm toán viên thu thập được trong quá trình kiểm toán tại đơn vị đều là các bằng chứng kiểm toán. Chỉ các thông tin và tài liệu mà kiểm toán viên thu thập được có liên quan đến cuộc kiểm toán và được kiểm toán viên sử dụng làm cơ sở để đưa ra các nhận xét của mình về BCTC của đơn vị mới là các bằng chứng kiểm toán. Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 26 - b. Các loại bằng chứng kiểm toán Có rất nhiều bằng chứng kiểm toán khác nhau. Để phục vụ cho việc xác định các thủ tục, kỹ thuật kiểm toán phù hợp để thu thập các bằng chứng kiểm toán cũng như đánh giá các bằng chứng thu thập được người ta thường phân chia bằng chứng kiểm toán theo hai cách phân loại cơ bản sau: b1, Phân loại kiểm toán theo nguồn gốc của bằng chứng Phân loại kiểm toán theo nguồn gốc là căn cứ vào nguồn gốc của thông tin, tài liệu có liên quan đến báo cáo tài chính mà KTV thu thập được trong quá trình kiểm toán. Theo cách phân loại này, bằng chứng kiểm toán được chia thành: 1. Bằng chứng kiểm toán do kiểm toán viên khai thác và phát hiện: Các bằng chứng kiểm toán này thường do các kiểm toán viên áp dụng các kỹ thuật kiểm toán phù hợp và trực tiếp thu thập tại đơn vị được kiểm toán, như: - Quan sát vật chất (kiểm kê hoặc trực tiếp chứng kiến quá trình kiểm kê tài sản) - Thực hiện quá trình tính toán lại, quan sát, điều tra, 2. Bằng chứng kiểm toán do đơn vị được kiểm toán tạo lập và cung cấp: Đây là các bằng chứng kiểm toán do các đơn vị được kiểm toán lập ra được các đơn vị này cung cấp cho kiểm toán viên trong quá trình kiểm toán. Thuộc loại này có thể có các bằng chứng: - Các chứng từ kế toán do đơn vị lập và phát hành: phiếu thu, chi, phiếu nhập, xuất, hoá đơn bán hàng, - Các sổ kế toán, báo cáo kế toán do doanh nghiệp lập - Chứng từ, tài liệu do doanh nghiệp phát hành và chuyển đến các đơn vị khác sau đó quay trở lại đơn vị : uỷ nhiệm chi, báo nợ, báo có của ngân hàng - Các bản giải trình, các quy chế, chế độ quản lý tại đơn vị, 3. Bằng chứng kiểm toán do bên thứ ba tạo lập: Đây là các bằng chứng kiểm toán do bên thứ ba độc lập có quan hệ với đơn vị được kiểm toán tạo lập được KTV thu thập, như: - Các số liệu thống kê chuyên ngành - Các chứng từ kế toán do các đơn vị bên ngoài lập và phát hành - Các tài liệu, biên bản làm việc của cơ quan có liên quan Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 27 - - Các tài liệu xác nhận của bên thứ ba, các bằng chứng do các chuyên gia cung cấp,.. b2, Phân loại bằng chứng kiểm toán theo hình thức (loại hình) của bằng chứng 1. Các chứng từ kế toán; 2. Các ghi chép kế toán và ghi chép khác của doanh nghiệp ( sổ kế toán và các ghi chép khác của đơn vị) 3. Các tài liệu kiểm kê thực tế; 4. Các văn bản, báo cáo của bên thứ ba có liên quan (thư xác nhận,..) 5. Các biên bản, báo cáo của bên thứ ba có liên quan (với cơ quan tài chính, thuế, hải quan, ngân hàng); 6. Các BCTC và báo cáo kế toán nội bộ 7. Giải trình của các nhà quản lý và cán bộ nghiệp vụ trong đơn vị; 8. Các tài liệu thống kê chuyên ngành; 9. Các kế hoạch, dự toán đã được duyệt, các hợp đồng hợp tác kinh doanh 10. Các tài liệu tính toán lại,.. c. Yêu cầu đối với bằng chứng kiểm toán Bằng chứng kiểm toán phải mang tính thuyết phục. Tính thuyết phục của bằng chứng kiểm toán được quyết định bởi hai tính chất quan trọng là tính “thích hợp” và tính “đầy đủ”. - Tính đầy đủ: dùng để chỉ số lượng cần thiết của bằng chứng kiểm toán để đưa ra kết luận cho cuộc kiểm toán. Yều cầu đầy đủ phải được hiểu là không chỉ đơn thuần là một số lượng cụ thể mà đòi hỏi sự xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên trong mối quan hệ với các nhân tố quyết định số lượng bằng chứng kiểm toán. Các nhân tố đó bao gồm: - Tính trọng yếu: số lượng bằng chứng sẽ phải tăng lên khi kiểm toán các khoản mục có tính trọng yếu cao. - Mức độ rủi ro: số lượng bằng chứng cần thu nhập sẽ phải tăng lên trong trường hợp có nhiều khả năng xảy ra sai phạm. - Tính thuyết phục: Bằng chứng kiểm toán thu được càng có sức thuyết phục cao thì số lượng cần thu thập càng thấp. - Tính kinh tế: KTV bao giờ cũng phải đối mặt với sự giới hạn về nguồn Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 28 - lực do vậy việc thu thập đủ các bằng chứng kiểm toán cũng phải được thực hiện trong khoảng thời gian hợp lý và với mức chi phí có thể chấp nhận được. Kiểm toán viên luôn luôn phải cân nhắc giữa lợi ích thu được với chi phí bỏ ra trong quá trình thu thập bằng chứng kiểm toán. * Tính thích hợp: dùng để chỉ độ tin cậy hay chất lượng của bằng chứng kiểm toán. Đối với bằng chứng thích hợp thì nó phải đáng tin cậy và có liên quan đến mục tiêu kiểm toán. Các yếu tố ảnh hưởng đến tính thích hợp của bằng chứng kiểm toán: - Loại hình bằng chứng kiểm toán - Nguồn gốc thu nhập bằng chứng kiểm toán: càng độc lập càng có độ tin cậy cao - Tính hiệu lực của hệ thống KSNB - Sự kết hợp của các bằng chứng - Thời điểm thu nhập bằng chứng kiểm toán d. Các phương pháp thu nhập bằng chứng kiểm toán * Kiểm tra: là việc sử dụng các kỹ thuật thông thường như rà soát lại, nghiên cứu kỹ, đọc, duyệt, phân đoạn, xem xét, so sánh, đối chiếu, xác minh để thu thập các bằng chứng kiểm toán. Việc kiểm tra cung cấp các bằng chứng có độ tin cậy cao hay thấp tuỳ thuộc vào nội dung, nguồn gốc của các bằng chứng và tuỳ thuộc vào hiệu quả của hệ thống kiểm soát nội bộ đối với quy trình xử lý tài liệu. Kỹ thuật kiểm tra thường bao gồm hai loại: kiểm tra vật chất và kiểm tra tài liệu. - Kiểm tra vật chất ( kiểm kê): bao gồm việc trực tiếp kiểm tra hay tham gia kiểm kê tài sản thực tế: TSCĐ, tồn kho, tiền mặt tại quỹ. - Kiểm tra tài liệu: là việc xem xét đối chiếu các tài liệu, văn bản, sổ sách kế toán và chứng từ có liên quan. * Quan sát: là theo dõi một hiện tượng, một chu trình hoặc một thủ tục do người khác thực hiện. Việc quan sát thực tế sẽ cung cấp các bằng chứng có độ tin cậy cao về phương pháp thực thi của doanh nghiệp vào thời điểm quan sát nhưng không thể hiện chắc chắn ở các thời điểm khác. * Điều tra và xác nhận: - Điều tra là việc thu thập các thông tin phù hợp từ những người am hiểu công việc ở trong và ngoài đơn vị được kiểm toán. Việc điều tra có thể tiến hành theo cách gửi văn bản, phỏng vấn hoặc trao đổi kết quả điều tra, sẽ cung cấp cho Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 29 - kiểm toán viên những thông tin chưa có, hoặc những thông tin bổ sung để củng cố các bằng chứng đã có - Xác nhận là sự trả lời cho một yêu cầu cung cấp thông tin nhằm xác minh lại các thông tin đã có trong các tài liệu kế toán. Các thông tin thẩm tra thường được viết bằng văn bản để chứng minh cho các thông tin kế toán. Các thông tin hồi âm thường có độ tin cậy cao, đặc biệt là thông tin do người thứ ba độc lập cung cấp. * Phỏng vấn: là phương pháp thu thập thông tin của KTV thông qua việc trao đổi phỏng vấn với những người trong đơn vị. Việc phỏng vấn có thể thực hiện dạng vấn đáp hay văn bản. Kỹ thuật phỏng vấn đóng vai trò rất quan trọng trong việc thu nhận thông tin có đủ độ tin cậy hay khách quan hay không. Do đó KTV phải cần có sự chuẩn bị trước cho việc phỏng vấn * Kỹ thuật tính toán: là việc kiểm tra độ chính xác về toán học của các nguồn tài liệu và ghi chép kế toán hoặc việc thực hiện các tính toán độc lập của kiểm toán viên. Việc tính toán được dựa trên các số liệu của đơn vị được kiểm toán và sự xét đoán chuyên môn của kiểm toán viên. Tính toán cung cấp cho kiểm toán viên các bằng chứng kiểm soát có độ tin cậy cao về phương diện số học. * Quy trình phân tích: là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan trọng, qua đó tìm ra những xu hướng biến động và tìm ra những mối quan hệ có mâu thuẫn với các thông tin liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến. Phân tích là kỹ thuật bao trùm nhất để khai thác bằng chứng kiểm toán. Việc phân tích bao gồm: - Nhận dạng các bộ phận, các khoản mục của BCTC hoặc số dư các tài khoản để xác định các vấn đề cần thầm tra. - Nghiên cứu, đánh giá mối quan hệ nội tại giữa các yếu tố tài chính và các thông tin khác. - Thực hiện phân tích số ước tính, từ đó đánh giá khả năng có thể tồn tại các sai phạm tại các bộ phận, khoản mục được kiểm toán. 2.2.3. Hồ sơ kiểm toán Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 230 “Hồ sơ kiểm toán” Là các tài liệu do kiểm toán viên lập, thu thập, phân loại, sử dụng và lưu trữ trong một Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 30 - cuộc kiểm toán. Hồ sơ kiểm toán bao gồm mọi thông tin cần thiết liên quan đến cuộc kiểm toán đủ làm cơ sở cho việc hình thành ý kiến của kiểm toán viên và chứng minh rằng cuộc kiểm toán đã được thực hiện theo đúng các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam hoặc chuẩn mực quốc tế được chấp nhận. Hồ sơ kiểm toán đóng vai trò vô cùng quan trọng đối với kiểm toán viên và công ty kiểm toán trong một cuộc kiểm toán đối với một khách hàng không những ở năm kiểm toán mà còn các năm tài chính khác. Với ý nghĩa đó, hồ sơ kiểm toán có tác dụng nhiều mặt: Là căn cứ để lập kế hoạch kiểm toán: để lập kế hoạch kiểm toán đầy đủ cho năm hiện hành, kiểm toán vien cần tham khảo thông tin sẵn có (thông tin mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ, các kết quả kiểm toán năm trước,) trong hồ sơ kiểm toán. Hồ sơ kiểm toán ghi chép những bằng chứng thu được và ghi chép kết quả của các thử nghiệm: Hồ sơ kiểm toán là phương tiện chủ yếu để chứng minh một cuộc kiểm toán đã được tiến hành theo chuẩn mực. Đồng thời hồ sơ kiểm toán cũng giúp kiểm toán viên chứng minh với cơ quan luật pháp là cuộc kiểm toán được hoạch định và giám sát đầy đủ, thu thập đầy đủ các bằng chứng thích hợp và báo cáo kiểm toán đã đánh giá đúng đắn các kết quả kiểm toán. Là dữ liệu cho việc lập báo cáo kiểm toán: Hồ sơ kiểm toán là nguồn tư liệu quan trọng giúp kiểm toán viên lựa chọn loại báo cáo kiểm toán phù hợp trong từng tình huống cụ thể. Là căn cứ để các giám sát viên kiểm toán và các thành viên hợp danh kiểm tra: hồ sơ kiểm toán là hệ thống tài liệu căn bản để giúp cấp lãnh đạo Tài liệu trong hồ sơ kiểm toán rất đa dạng và phong phú, chúng có thể là các văn bản, chứng từ bằng giấy, trên phim, ảnh, trên phương tiện tin học hay bất kỳ phương tiện lưu trữ nào khác theo qui định của pháp luật hiện hành. Hồ sơ kiểm toán được phân ra thành 2 loại cơ bản: hồ sơ kiểm toán chung (hồ sơ lưu trữ) và hồ sơ kiểm toán năm (hồ sơ hiện hành) Hồ sơ kiểm toán chung: Là hồ sơ kiểm toán chứa đựng các thông tin chung về khách hàng liên quan tới hai hay nhiều cuộc kiểm toán trong nhiều năm tài chính của một khách hàng. Do đó, hồ sơ kiểm toán chung thường bao gồm các dữ kiện có tính lịch sử hay mang tính liên tục qua các năm tài chính. Tuy nhiên, hồ sơ kiểm toán chung cũng được cập nhật hàng năm khi có sự thay đổi liên quan đến những nội dung lưu trữ. Thông thường hồ sơ kiểm toán chung bao gồm những nội dung cơ bản sau: Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 31 - + Tên và số hiệu hồ sơ; ngày, tháng lập và ngày, tháng lưu trữ; + Các thông tin chung về khách hàng, bao gồm các ghi chép hay bản sao các tài liệu pháp lý, thoả thuận và biên bản quan trọng như: Quyết định thành lập, Giấy phép đăng ký kinh doanh, Điều lệ công ty, Biên bản họp hội đồng quản trị, họp Ban giám đốc + Các thông tin liên quan đến môi trường kinh doanh, môi trường pháp luật có ảnh hưởng đến hoạt động kinh doanh của khách hàng; quá trình phát triển của khách hàng; + Các tài liệu về thuế + Các tài liệu về nhân sự: Các thỏa ước lao động, các qui định riêng của khách hàng về nhân sự; Qui định về quản lý và sử dụng quỹ lương;.. + Các tài liệu về kế toán: Văn bản chấp thuận chế độ kế toán được áp dụng (nếu có); Các nguyên tắc kế toán áp dụng: Phương pháp xác định giá trị hàng tồn kho, phương pháp tính dự phòng + Các tài liệu khác. Hồ sơ kiểm toán năm: Là hồ sơ kiểm toán chứa đựng các thông tin về khách hàng chỉ liên quan tới cuộc kiểm toán một năm tài chính. Hồ sơ kiểm toán năm, thường gồm: + Các thông tin về người lập, người kiểm tra (soát xét) hồ sơ kiểm toán: Họ tên kiểm toán viên, trợ lý kiểm toán viên thực hiện kiểm toán và lập hồ sơ kiểm toán; Họ tên người kiểm tra (soát xét), ngày tháng kiểm tra; Họ tên người duyệt, ngày tháng xét duyệt. + Các văn bản về tài chính, kế toán, thuế,.. của cơ quan Nhà nước và cấp trên liên quan đến năm tài chính; + Báo cáo kiểm toán, thư quản lý, báo cáo tài chính và các báo cáo khác,(bản dự thảo và bản chính thức); + Hợp đồng kiểm toán, thư hẹn kiểm toán, phụ lục hợp đồng (nếu có) và bản thanh lý hợp đồng; + Những bằng chứng về kế hoạch chiến lược, kế hoạch kiểm toán chi tiết, chương trình làm việc và những thay đổi của kế hoạch đó; + Những bằng chứng về thay đổi hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng; + Những bằng chứng và kết luận trong việc đánh giá rủi ro tiềm tàng, rủi ro Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 32 - kiểm soát và những đánh giá khác: + Các sự kiện phát sinh sau khi kết thúc niên độ; + Những ghi chép về nội dung, chương trình và phạm vi của những thủ tục kiểm toán được thực hiện và kết quả thu được; + Những phân tích của kiểm toán viên + Những bằng chứng về việc kiểm tra và soát xét của kiểm toán viên và người có thẩm quyền đối với những công việc do kiểm toán viên thực hiện; + Các thư từ liên lạc với các kiểm toán viên khác, các chuyên gia khác và các bên hữu quan; + Các văn bản hoặc những chú giải về những vấn đề đã trao đổi với khách hàng + Bản giải trình của Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị được kiểm toán + Bản xác nhận do khách hàng hoặc người thứ ba gửi tới; + Các kết luận của kiểm toán viên về những vấn đề trọng yếu của cuộc kiểm toán + Các tài liệu liên quan khác. Hồ sơ kiểm toán là tài sản của công ty kiểm toán. Thông tin được lưu trữ trong hồ sơ kiểm toán về khách hàng được giữ bí mật. Công ty khách hàng chỉ được phép sử dụng khi có sự đồng ý của công ty kiểm toán. Trong một số trường hợp đặc biệt, thông tin trong hồ sơ kiểm toán cũng có thể được các cơ quan luật pháp có thẩm quyền sử dụng theo quy định của pháp luật. 2.3 Gian lận và sai sót 2.3.1 Khái niệm gian lận và sai sót, mối quan hệ giữa gian lận và sai sót Gian lận là những hành vi cố ý lừa dối (có chủ ý), làm sai lệch thông tin kinh tế, tài chính do một hay nhiều người trong hội đồng quản trị, ban giám đốc, các nhân viên hoặc bên thứ ba thực hiện làm sai lệch BCTC. Hành vi gian lận là loại hình vi có chủ ý thường gắn liền với tính vụ lợi (tham ô, biển thủ tài sản, xuyên tạc thông tin, làm sai lệch BCTC với mục đích đem lại lợi ích cho cá nhân hay một bộ phận). Hành vi gian lận luôn được che đạy một cách tinh vi và luôn tồn tại một cách tiềm ẩn trong hoạt động kinh tế và BCTC của đơn vị. Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 33 - Trong lĩnh vực tài chính kế toán, gian lận có thể là sự trình bày sai lệch có chủ định các thông tin trên BCTC do một hoặc nhiều người trong BGĐ công ty, các nhân viên hoặc bên thứ 3 thực hiện, cụ thể như: - Xử lý chứng từ theo ý chủ quan: xuyên tạc, làm giả, sửa đổi chứng từ và tài liệu liên quan đến BCTC. - Che giấu hoặc cố ý bỏ sót các thông tin, tài liệu hoặc nghiệp vụ kinh tế làm sai lệch BCTC. - Ghi chép các nghiệp vụ không đúng sự thật - Cố ý áp dụng sai các chuẩn mực, nguyên tắc, phương pháp và chế độ kế toán, chính sách tài chính. - Cố ý tính toán sai về mặt số học để làm sai lệch BCTC hoặc đem lại lợi ích cá nhân hay bộ phận. Sai sót là những hành vi không cố ý thường được hiểu là sự nhầm lẫn, bỏ sót hay yếu kém về năng lực nên gây ra sai phạm. Sai sót thường được biểu hiện dưới các hình thức như sau: - Lỗi tính toán về số học hay ghi chép sai. - Bỏ sót hoặc hiểu sai dẫn đến làm sai lệch các khoản mục hoặc các nghiệp vụ kinh tế do trình độ hiểu biết hạn chế. -Áp dụng sai các nguyên tắc, chế độ kế toán do năng lực kém hoặc không cập nhập thông tin. Gian lận và sai sót đều là những sai phạm tiềm ẩn trong BCTC của doanh nghiệp. Việc phát hiện và nhận biết về gian lận thường khó khăn hơn những sai sót, vì gian lận thường được che dấu bằng hành vi cố ý, tinh vi. Nói như vậy không có nghĩa là chỉ có những gian lận mới ảnh hưởng đến BCTC còn sai sót thì không. Trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên phải tìm kiếm, phát hiện, đánh giá những gian lận, sai sót có ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC. 2.3.2. Các nhân tố ảnh hưởng đến mức độ gian lận và sai sót Trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên cần phải tham khảo và nghiên cứu các yếu tố hoặc sự kiện làm tăng khả năng gian lận, sai sót đó là: - Những vấn đề liên quan đến tính chính trực, năng lực của Ban giám đốc, như: + Công tác quản lý bị một người hay nhóm nhỏ độc quyền nắm giữ, không có ban, hội đồng giám sát độc lập, có hiệu lực. Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 34 - + Cơ cấu tổ chức của khách hàng phức tạp một cách cố ý và khó hiểu. + Những yếu kém của hệ thống KSNB và hệ thống kế toán thường bị bỏ qua hoặc tỏ ra bất lực trong khi thực tiễn những yếu kém này hoàn toán có thể khắc phục được. + Có sự thay đổi thường xuyên kế toán viên hoặc người có trách nhiệm ở bộ phận tài chính kế toán. + thiếu nhiều nhân viên phòng kế toán trong một thời gian dài. + Bố trí người làm kế toán không đúng chuyên môn hoặc người bị pháp luật nghiêm cấm. + Có sự thay đổi thường xuyên về chuyên gia tư vấn pháp luật hoặc KTV. - Các sức ép bất thường bên trong hoặc bên ngoài đơn vị tồn tại trong BCTC như: + Ngành nghề kinh doanh gặp khó khăn và số đơn vị phá sản ngày càng tăng. + Thiếu vốn kinh doanh do lỗ hoặc do mở rộng quy mô hoạt động của doanh nghiệp quá nhanh. + Mức thu nhập bị giảm sút. + Đơn vị cố ý hạch toán tăng lợi nhuận nhằm khuyếch trương hoạt động + Đầu tư quá nhanh vào ngành nghề mới hoặc loại sản phẩm mới làm mất cân đối tài chính + Sức ép về tài chính từ những nhà đầu tư hoặc cấp quản lý đơn vị. + Sức ép đối với nhân viên kế toán phải hoàn tất BCTC trong thời gian quá ngắn. - Các nghiệp vụ và sự kiện không bình thường, như: + Các hoạt động đột xuất, đặc biệt xảy ra vào cuối niên độ kế toán có tác động đến doanh thu, chi phí và kết quả. + Các nghiệp vụ với các bên hữu quan như mua đắt, bán rẻ hoặc quan hệ với những khách hàng có nhiều tiêu cực, không minh bạch, + Các khoản chi phí cao so với những dịch vụ được cung cấp. - Những điểm khó khăn liên quan đến thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp: + Tài liệu kế toán không đầy đủ hoặc không được cung cấp kịp thời. Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 35 - + Lưu trữ tài liệu không đầy đủ về các sự kiện và nghiệp vụ kinh tế. + Ban giám đốc từ chối cung cấp giải trình hoặc giải trình không thoả mãn yêu cầu của kiểm toán viên. - Những nhân tố từ môi trường tin học liên quan đến các tình huống và sự kiện nêu trên, như: + Không lấy được thông tin từ máy tính. + Có thay đổi trong chương trình vi tính nhưng không lưu tài liệu, không được phê duyệt và không được kiểm tra. + Thông tin, tài liệu in từ máy tính không phù hợp với BCTC. + Các thông tin in ra từ máy tính mỗi lần lại khác nhau. 2.3.3 Trách nhiệm của kiểm toán viên đối với gian lận và sai sót Theo thông lệ quốc tế và Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 240 “Gian lận và sai sót”. Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị được kiểm toán chịu trách nhiệm trực tiếp trong việc ngăn ngừa, phát hiện và xử lý các gian lận và sai sót trong đơn vị thông qua việc xây dựng và duy trì thường xuyên hệ thống kế toán và kiểm toán nội bộ thích hợp. Trách nhiệm của kiểm toán viên là giúp đơn vị được kiểm toán phát hiện những sai phạm trọng yếu sau đó thông báo những phát hiện của mình cho nhà quản lý, cho người sử dụng thông tin kế toán và cho các cơ quan có thẩm quyền. 2.4 Trọng yếu và rủi ro 2.4.1 Trọng yếu a. Khái niệm: Trọng yếu xét trong quan hệ với nội dung kiểm toán, là khái niệm chung chỉ tầm cỡ và tính hệ trọng của phần nội dung cơ bản được kiểm toán có ảnh hưởng đến tính đúng đắn của việc nhận thức và đánh giá đối tượng kiểm toán và việc sử dụng các thông tin đã đánh giá đó để ra quyết định quản lý. b. Đánh giá tính trọng yếu Đánh giá tính trọng yếu là đánh giá lượng tối đa mà KTV tin rằng ở mức đó các BCTC có thể bị sai lệch nhưng vẫn chưa ảnh hưởng đến các quyết định của người sử dụng thông tin tài chính. Đánh giá tính trọng yếu dựa trên 2 mặt: đánh giá theo quy mô và đánh giá theo bản chất - Đánh giá theo quy mô (định lượng): quy mô của sai phạm là một yếu tố Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 36 - quan trọng để xem xét liệu các sai phạm có trọng yếu không. Khi đánh giá theo quy mô cần phải lưu ý những điểm sau: + Quy mô trọng yếu tùy thuộc vào từng cuộc kiểm toán có đối tượng và mục tiêu kiểm toán khác nhau. + Quy mô của các khoản mục, nghiệp vụ không chỉ xem xét quy mô bằng con số tuyệt đối mà phải trong tương quan với toàn bộ đối tượng kiểm toán. - Đánh giá theo bản chất (định tính): cần xem xét bản chất của khoản mục hoặc vấn đề đang được xem xét. Tất cả các khoản mục và nghiệp vụ được xem là trọng yếu thường bao gồm: + Các khoản mục nghiệp vụ có gian lận hoặc chứa đựng khả năng gian lận:  Các hoạt động đấu thầu và giao thầu, giao dịch không hợp pháp  Các hoạt động thanh lý tài sản  Các hoạt động về tiền mặt;  Các hoạt động mua bán và thanh toán;  Các hoạt động bất thường;  Các hoạt động cố ý bỏ ngoài sổ sách; + Các khoản mục, nghiệp vụ có sai sót hệ trọng:  Các khoản mục, hoạt động phát hiện sai sót ở quy mô lớn hoặc có chênh lệch lớn với các kỳ trước hoặc giữa các nguồn thông tin có liên quan;  Các hoạt động vi phạm quy tắc kế toán và pháp lý noi chung;  Các hoạt động, khoản mục có sai sót lặp lại nhiều lần;  Các khoản mục, hoạt động có ảnh hưởng nghiêm trọng đến kỳ sau. 2.4.2 Rủi ro kiểm toán Rủi ro kiểm toán (AR) là rủi ro mà KTV đưa ra ý kiến nhận xét không thích hợp khi báo cáo tài chính đã được kiểm toán còn có những sai sót trọng yếu. Ví dụ, KTV đưa ra ý kiến rằng BCTC của đơn vị được kiểm toán đã được trình bày trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu tuy nhiên trên thực tế BCTC đó vẫn còn tồn tại các sai phạm trọng yếu mà trong quá trình kiểm toán, KTV không phát hiện được. Rủi ro kiểm toán có thể chấp nhận được là khả năng trong BCTC đã được kiểm toán còn chứa đựng những sai phạm mà những sai phạm này có thể chấp nhận được (sai sót có thể bỏ qua) chưa đến mức độ là những sai sót trọng yếu. Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 37 - Các loại rủi ro trong kiểm toán: - Rủi ro tiềm tàng (Inherent Risk - IR) là khả năng tồn tại các sai phạm trọng yếu trong bản thân các nghiệp vụ, khoản mục trên BCTC chưa tính đến sự tác động của bất cứ hoạt động kiểm toán nào kể cả kiểm soát nội bộ. Mức độ rủi ro tiềm tàng phụ thuộc vào đặc điểm tình hình kinh doanh của khách thể kiểm toán, loại hình kinh doanh và cả năng lực nhân viên của khách thể kiểm toán. Kiểm toán viên cũng không tạo ra và cũng không kiểm soát rủi ro tiềm tang, họ chỉ có thể đánh giá chúng. Để đánh giá rủi ro tiềm tang kiểm toán viên có thể dựa vào nhiều nguồn thông tin khác nhau. Chẳng hạn, kiểm toán viên có thể dựa vào kết quả của cuộc kiểm toán năm trước, hoặc thông qua thu thập các thông tin về ngành nghề kinh doanh của khách thể kiểm toán, về chính sách kinh tế, tài chính kế toán của đơn vị được kiểm toán, và từ đó có thể đưa ra dự đoán của mình về rủi ro tiềm tang. - Rủi ro kiểm soát (Control Risk - CR) là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng hoạt động, từng khoản mục trong báo cáo tài chính khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà hệ thống kế toán và hệ thông kiểm soát nội bộ không ngăn ngừa hết hoặc không phát hiện và sửa chữa kịp thời. Rủi ro kiểm soát cũng như rủi ro tiềm tang tồn tại khách quan nằm ngay trong hoạt động của đơn vị không phụ thuộc vào công việc kiểm toán có tiến hành hay không. Việc thiết kế, xây dựng và vận hành một hệ thống kiểm soát nội bộ có hiệu quả, hiệu lực là trách nhiệm và bổn phận của chủ đơn vị. - Rủi ro phát hiện (Detection Risk - DR) là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng hoạt động, từng khoản mục trong báo cáo tài chính khi riêng rẽ hoặc tính gộp mà trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên không phát hiện được. Ngược lại với rủi ro tiềm tang và rủi ro kiểm soát, kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải có trách nhiệm thực hiện các thủ tục thu thập các bằng chứng kiểm toán nhằm quản lý và kiểm soát đối với rủi ro phát hiện. Rủi ro phát hiện liên quan đến trách nhiệm của kiểm toán viên và công ty kiểm toán. Rủi ro phát hiện sẽ gia tăng nếu việc lập và thực hiện kế hoạch kiểm toán không được thực hiện nghiêm túc hoặc bản thân kiểm toán viên có năng lực nghề nghiệp hạn chế. Mô hình rủi ro kiểm toán: Quan hệ giữa các loại rủi ro trên có thể được phản ánh qua một mô hình rủi ro sau đây: AR= IR x CR x DR (1) Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 38 - Với mô hình này, kiểm toán viên có thể sử dụng để điều chỉnh rủi ro phát hiện dựa trên các loại rủi ro khác đã được đánh giá nhằm đạt được rủi ro kiểm toán ở mức thấp nhất như mong muốn. Chẳng hạn, KTV muốn thực hiện một cuộc kiểm toán cụ thể và muốn rủi ro kiểm toán đạt ở mức tương đối thấp (ví dụ 0,05, có nghĩa là bình quân có khoảng 5% các quyết định kiểm toán là không chính xác). Tất cả các rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát đều được đánh giá dựa trên kinh nghiệm và nhận định nghề nghiệp và có minh chứng cụ thể 2.4.3. Mối quan hệ giữa trọng yếu và rủi ro Trong một cuộc kiểm toán, mức trọng yếu và rủi ro luôn có quan hệ chặt chẽ với nhau. Đó là mối quan hệ ngược chiều, tức là nếu mức trọng yếu có thể chấp nhận được càng tăng lên thì rủi ro kiểm toán sẽ càng giảm đi và ngược lại. Bởi vi, khi mức sai sót trọng yếu có thể chấp nhận được càng cao thì khả năng xảy ra rủi ro kiểm toán sẽ giảm xuống. Mối quan hệ này có một ý nghĩa rất quan trọng đối với KTV khi lập kế hoạch kiểm toán để nhằm xác định về nội dung, phạm vi, thời gian (lịch trình) của các thủ tục kiểm toán cần áp dụng. Chẳng hạn như khi lập kế hoạch kiểm toán. KTV xác định mức trọng yếu có thể chấp nhận được là thấp thì rủi ro kiểm toán sẽ tăng lên 2.5. Khái niệm hoạt động liên tục 2.5.1. Khái niệm: Hoạt động liên tục là một nguyên tắc cơ bản của kế toán quốc tế, được Uỷ ban chuẩn mực kế toán quốc tế (IASC) ban hành, có nội dung như sau: “ Một doanh nghiệp được coi là hoạt động liên tục khi mà nó có thể tiếp tục hoạt động trong một tương lai gần có thể dự đoán được (ít nhất là một năm kể từ ngày kết thúc niên độ kế toán). Có nghĩa là doanh nghiệp đó không có ý định hoặc yêu cầu phải giải thể, ngừng hoạt động hoặc thu hẹp đáng kể quy mô hoạt động của mình”. 2.5.2. Trách nhiệm của kiểm toán viên và công ty kiểm toán: - KTV cần phải cân nhắc đến tính hợp lí của khả năng hoạt động liên tục của đơn vị và xem xét các yêu tố có thể ảnh hưởng đến khả năng hoạt động liên tục của đơn vị để có thể đưa ra được ra ý kiến kiểm toán chính xác. Các yếu tố không chắc chắn trọng yếu nào liên quan tới khả năng hoạt động liên tục của đơn vụ được kiểm toán cần phải được trình bày đầy đủ trên báo cáo tài chính. - KTV không thể dự đoán được các sự kiện xảy ra trong tương lai bởi vậy khi báo cáo Kiểm toán không đề cập đến khả năng không thể hoạt động liên tục Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 39 - của đơn vị không có nghĩa là KTV đã đảm bảo về khả năng hoạt động liên tục của đơn vị. Ngoài ra, trong quá trình kiểm toán, KTV cũng cần cân nhắc đến các biểu hiện có khả năng ảnh hưởng đến sự hoạt động liên tục (bình thường) của doanh nghiệp. Các biểu hiện chủ yếu thường gồm: - Các biểu hiện về tài chính như: + Lỗ kinh doanh thực tế; + Các khoản nợ vay đã đến hạn mà doanh nghiệp không có khả năng thanh toán, không có đủ khả năng để vay được các khoản ngắn hạn để tài trợ cho tài sản dài hạn. + Các tỷ lệ tài chính bị đảo ngược;. - Các biểu hiện về hoạt động, như: + Thiếu cán bộ chủ chốt mà không bổ sung được; + Thiếu thị trường chính hoặc nguồn cung cấp vật tư; + Thiếu giấy phép, đặc quyền; - Các biểu hiện khác: + Không đủ vón pháp định hoặc không thực hiện được các yêu cầu có liên quan theo luật định; + Doanh nghiệp đang bị kiện, tuy chưa có phán quyết song khả năng doanh nghiệp bị rơi vào thế bất lợi; + Sự thay đổi trong chính sách của Nhà nước và luật pháp, 2.6 Hệ thống kiểm soát nội bộ ( KSNB) 2.6.1 Khái niệm hệ thống KSNB Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam hiện hành đề cập đến khái niệm về hệ thống kiểm soát nội bộ như sau: “Hệ thống kiểm soát nội bộ là các quy định và các thủ tục kiểm soát do đơn vị được kiểm toán xây dựng và áp dụng nhằm đảm bảo cho đơn vị tuân thủ pháp luật và các quy định, để kiểm tra, kiểm soát, ngăn ngừa và phát hiện gian lận, sai sót; để lập Báo cáo tài chính trung thực hợp lý; nhằm bảo vệ, quản lý và sử dụng có hiệu quả tài sản của đơn vị”. Theo cách đề cập trên đây, phạm vi kiểm soát nội bộ là rất rộng, nó không chỉ giới hạn trong phạm vi của những hoạt động về kế toán, tài chính mà bao gồm tất cả những lĩnh vực hoạt động trong đơn vị. Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 40 - Hệ thống kiểm soát nội bộ được các đơn vị thiết lập nhằm các mục đích cơ bản sau: + Bảo vệ tài sản của đơn vị: trong đơn vị tài sản bao gồm nhiều loại, nhiều hình thái khác nhau, có thể bị sử dụng quá tiêu chuẩn cho phép hoặc sử dụng không đúng mục đích. Do đó tài sản phải được bảo vệ bằng hệ thống kiểm soát thích hợp + Bảo đảm độ tin cậy của các thông tin: gồm các thông tin kinh tế nói chung, các thông tin tài chính nói riêng phải đảm bảo tính kịp thời, chính xác và tin cậy. + Bảo đảm thực hiện các chế độ pháp lí: Hệ thống KSNB phải đảm bảo các quyết định và các hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp phải tuân thủ theo các chế độ pháp lí, đảm bảo việc ghi chép kế toán đầy đủ cũng như việc lập các BCTC trung thực và khách quan + Bảo đảm hiệu quả và hiệu năng của quản lí: bằng cách đánh giá kết quả hoạt động trong doanh nghiệp, ngăn ngừa sự lặp lại không cần thiết của các thủ tục và các nghiệp vụ tiến hành không đúng với mục đích của doanh nghiệp 2.6.2 Các yếu tố cấu thành HTKSNB Nhằm đảm bảo hợp lý cho việc thoả mãn các mục tiêu kiểm soát trên, hệ thống kiểm soát nội bộ thông thường được cấu tạo bởi ba yếu tố: môi trường kiểm soát, hệ thống kế toán và các nguyên tắc và thủ tục kiểm soát. 2.6.2.1. Môi trường kiểm soát Môi trường kiểm soát bao gồm toàn bộ các nhân tố bên trong và bên ngoài đơn vị có tính chất môi trường tác động đến việc thiết kế, hoạt động và xử lí dữ liệu của các loại hình kiểm soát. Môi trường kiểm soát gồm 2 loại: môi trường bên trong và môi trường bên ngoài. Môi trường bên trong - Đặc thù về quản lí: chỉ những quan điểm, triết lý và phong cách điều hành khác nhau của nhà quản lí cấp cao nhất. Có thể không trực tiếp chỉ đạo cho các quá trình kiểm soát nội bộ, nhưng một triết lý và quan điểm chỉ đạo kinh doanh nhấn mạnh đến mục tiêu tìm kiếm lợi nhuận một cách quá mức thì vô hình chung nó sẽ làm mờ nhạt đi tính đầy đủ trong việc thiết kế các quá trình kiểm soát và suy giảm đi tính hiệu lực trong việc duy trì các quá trình kiểm soát nội bộ ấy. - Cơ cấu tổ chức: Cơ cấu tổ chức trong một đơn vị phản ánh việc phân chia Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 41 - quyền lực, trách nhiệm và nghĩa vụ của mọi người trong tổ chức ấy cũng như mối quan hệ hợp tác, phối hợp, kiểm soát và chia sẻ thông tin lẫn nhau giữa những người khác nhau trong cùng một tổ chức. Một cơ cấu tổ chức hợp lý không những giúp cho sự chỉ đạo điều hành của nhà quản lý được thực hiện thông suốt mà còn giúp cho việc kiểm soát lẫn nhau được duy trì thường xuyên và chặt chẽ hơn. Những nguyên tắc thông thường trong việc bố trí cơ cấu tổ chức gồm: + Rõ ràng về chức năng nhiệm vụ và thiết lập sự điều hành, kiểm soát trên toàn bộ hoạt động của đơn vị. + Thực hiện sự phân chia giữa các chức năng: phê chuẩn, thực hiện nghiệp vụ kinh tế, ghi sổ kế toán và bảo quản tài sản. + Đảm bảo sự độc lập tương đối giữa các nhiệm vụ, các chức năng. - Các chính sách về nhân sự: Con người là chủ thể trong mọi hoạt động của tổ chức, là yếu tố quan trọng nhất trong bất cứ hoạt động nào kể cả hoạt động kiểm soát. Nếu đội ngũ nhân viên, lực lượng lao động trong đơn vị có năng lực và đáng tin cậy thì nhiều quá trình kiểm soát khác có thể không cần thiết nhưng vẫn đảm bảo các hoạt động trong đơn vị được diễn ra là tốt và BCTC có cơ sở để tin cậy. Vì tầm quan trọng của con người trong các hoạt động của tổ chức nên một chính sách nhân sự được xem là hợp lý khi những chính sách ấy nhằm tuyển dụng, huấn luyện, sử dụng, đánh giá, đề bạt, khen thưởng và kỷ luật nhân sự được rõ ràng và khuyến khích các phẩm chất về năng lực và trung thực của đội ngũ nhân viên và người lao động. - Công tác kế hoạch: Hệ thống kế hoạch thống nhất trong các đơn vị gồm các kế hoạch sản xuất - kỹ thuật – tài chính. Trong đó kế hoạch tài chính với các dự toán ngân sách tổng thể và dự toán chi tiết cho các bộ phận các khoản mục nếu được xây dựng chắc chắn, có nền nếp và ổn định sẽ là điều kiện quan trọng cho việc kiểm soát nội bộ tốt, là mục tiêu cho hành động và là căn cứ cho việc đánh giá kết quả. - Bộ phận kiểm toán nội bộ: Chức năng của kiểm toán nội bộ ở các đơn vị là giám sát, kiểm tra và đánh giá một cách thường xuyên về toàn bộ hoạt động của đơn vị, trong đó có cả hệ thống kiểm soát nội bộ. Bộ phận kiểm toán nội bộ hoạt động có hiệu quả sẽ giúp cho đơn vị có được những thông tin kịp thời và xác thực về các hoạt động nói chung, chất lượng công tác kiểm soát nói riêng. Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 42 - Môi trường bên ngoài Các yếu tố bên ngoài đơn vị cũng có ảnh hưởng đến các quá trình kiểm soát bên trong đơn vị. Thuộc các nhân tố này là: ảnh hưởng của các cơ quan chức năng của Nhà nước, các chủ nợ và các trách nhiệm pháp lý. Chẳng hạn, yêu cầu cung cấp báo cáo hàng quý của Uỷ ban giao dịch chứng khoán sẽ giúp các đơn vị nhận thức được tầm quan trọng trong công tác ghi sổ kế toán chính xác và lập báo cáo kịp thời, trung thực, Những thông tin thu thập được về môi trường kiểm soát theo những yếu tố cụ thể sẽ giúp KTV đánh giá nhận thức, quan điểm, sự qua tâm và hoạt động của bộ phận quản lý cấp cao nhất trong đơn vị đối với tầm quan trọng của kiểm soát nội bộ. Những nội dung cần hiểu biết: - Chức năng, nhiệm vụ của bộ phận quản lý cấp cao nhất và các phòng ban chức năng. - Tư duy quản lý, phong cách điều hành của các thành viên thuộc bộ phận quản lý cấp cao nhất. - Cơ cấu tổ chức và quyền hạn, trách nhiệm của các bộ phận trong cơ cấu đó. - Hệ thống kiểm soát của Ban quản lý, chức năng của kiểm toán nội bộ, các chính sách và thủ tục liên quan đến nhân sự và phân định trách nhiệm. - Ảnh hưởng từ bên ngoài đơn vị như: chính sách của Nhà nước, chỉ đạo của cấp trên, 2.6.2.2. Hệ thống kế toán Hệ thống kế toán ở đơn vị là hệ thống dùng để nhận biết, thu thập, phân loại, ghi sổ, xử lý, tổng hợp và lập báo cáo về các thông tin kinh tế, tài chính ở đơn vị. Là mắt xích quan trọng trong hệ thống kiểm soát nội bộ, hệ thống kế toán có hiệu quả phải góp phần đảm bảo thoả mãn tất cả các mục tiêu kiểm soát nội bộ. Một hệ thống kế toán của đơn vị bao gồm các nội dung chủ yếu sau: - Hệ thống chứng từ kế toán: Chứng từ kế toán thực hiện chức năng chuyển giao thông tin trong toàn bộ tổ chức của đơn vị khách hàng và giữa các tổ chức, các đơn vị với nhau. Chứng từ phải đầy đủ để cung cấp sự đảm bảo hợp lý là tất cả các tài sản, công nợ đã được kiểm soát đúng đắn và tất cả các nghiệp vụ kinh tế đều được ghi sổ đúng đắn và chính xác. Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 43 - Một hệ thống chứng từ kế toán trong đơn vị bao gồm: - Danh mục và mẫu biểu các chứng từ kế toán mà đơn vị sử dụng để ghi nhận các nghiệp vụ kinh tế phát sinh - Các quy định về lập, kiểm tra và luân chuyển chứng từ trong đơn vị; - Các quy định liên quan đến việc bảo quản và lưu giữ chứng từ kế toán, - Hệ thống tài khoản kế toán: là cầu nối liên quan chặt chẽ giữa chứng từ kế toán và sổ kế toán. Trong hệ thống kiểm soát, hệ thống tài khoản có tác dụng kiểm soát luồng đi của các thông tin theo các nội dung đã được phân loại. Đối với kế toán tài chính và BCTC, hệ thống tài khoản giúp phân loại và kiểm soát thông tin từ khi chúng phát sinh đến khi chúng được tập hợp và đi tới đúng nội dung các chỉ tiêu, các khoản mục trên BCTC. Ngoài ra, đối với kế toán quản trị, một hệ thống tài khoản kế toán thích hợp còn giúp cho đơn vị thấy rõ luồng đi của thông tin tới từng đối tượng cụ thể của quản lý và kinh doanh. Đối với từng đơn vị, khi quy định nội dung của từng tài khoản phải nêu trên cơ sở tuân thủ các nguyên tắc, chế độ và chuẩn mực kế toán chung. Hệ thống tài khoản kế toán trong đơn vị bao gồm: - Danh mục các tài khoản kế toán mà đơn vị sử dụng để ghi nhận các nghiệp vụ kinh tế phát sinh (Bao gồm cả các tài khoản kế toán tổng hợp và các tài khoản kế toán chi tiết); - Trình tự hạch toán các nghiệp vụ kinh tế phát sinh trong đơn vị, - Hệ thống sổ kế toán: có nhiều hình thức sổ kế toán và tương ứng với mỗi hình thức có một hệ thống sổ kế toán cụ thể với trình tự ghi sổ nhất định. Đơn vị phải cân nhắc lựa chọn hình thức sổ kế toán phù hợp và tổ chức các sổ kế toán đầy đủ, hợp lý theo yêu cầu kế toán của mình. Ngoài việc có đầy đủ các sổ kế toán thích hợp, một nguyên tắc thiết yếu khi ghi sổ kế toán là việc ghi sổ kế toán phải có đầy đủ chứng từ hợp lý, hợp lệ. Một hệ thống sổ kế toán trong đơn vị bao gồm: - Danh mục và các biểu mẫu sổ kế toán mà đơn vị sử dụng để ghi chép các nghiệp vụ phát sinh (Bao gồm cả các sổ kế toán tổng hợp và các sổ kế toán chi tiết). - Các quy định về việc mở, ghi, kiểm soát, luân chuyển số liệu giữa các sổ kế toán và khoá sổ kế toán trong đơn vị. - Quy định về sử dụng, bảo quản và lưu trữ sổ kế toán trong đơn vị. - Hệ thống báo cáo kế toán: các nghiệp vụ kinh tế phát sinh, sau quá trình Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 44 - ghi nhận, phân loại, ghi chép, cuối cùng phải được tổng hợp theo những chỉ tiêu tài chính và được trình bày vào báo cáo kế toán phù hợp, theo những nguyên tắc và phương pháp nhất định. Hệ thống báo cáo nói chung bao gồm các báo cáo tài chính (chủ yếu cung cấp thông tin cho bên ngoài đơn vị) và các báo cáo kế toán quản trị (chủ yếu cung cấp thông tin phục vụ yêu cầu quản trị nội bộ đơn vị). 2.6.2.3. Các nguyên tắc và các thủ tục kiểm soát Ngoài các yếu tố về môi trường kiểm soát và sự tham gia của kế toán trong quá trình kiểm soát thì các nguyên tắc và thủ tục kiểm soát cũng là một bộ phận quan trọng trong cơ cấu kiểm soát nội bộ của đơn vị. Để kiểm soát có hiệu quả có thể phải cần đến rất nhiều các nguyên tắc và thủ tục kiểm soát cụ thể khác nhau, tuy nhiên chúng thường thuộc các loại nguyên tắc và thủ tục sau đây: Các nguyên tắc kiểm soát Ba nguyên tắc chỉ đạo chung trong việc thiết lập hệ thống kiểm soát nội bộ có hiệu quả là: Phân công, phân nhiệm; Bất kiêm nhiệm; và phê chuẩn, uỷ quyền. Nguyên tắc “Phân công, phân nhiệm” Phân công nhiệm vụ rõ ràng được xem là nguyên tắc quan trọng của kiểm soát. Bởi vị trên cơ sở phân công phân nhiệm rõ ràng của mỗi người trong tổ chức không những hiểu rõ nhiệm vụ và trách nhiệm của mình mà còn hiểu rõ nhiệm vụ, trách nhiệm của nhau để phối hợp cùng nhau và kiểm soát lẫn nhau nhằm đạt mục tiêu chung của tổ chức. Ở một đơn vị không có sự phân công, phân nhiệm rõ ràng thì không có hy vọng ở đó có hệ thống kiểm soát nội bộ tốt. Nguyên tắc “Bất kiêm nhiệm” Bất kiêm nhiệm hay còn gọi là sự cách ly thích hợp về trách nhiệm. Cách ly thích hợp về trách nhiệm trong nhiều trường hợp rất có tác dụng trong việc ngăn ngừa những sai phạm nhất là những sai phạm cố ý. Đặc biệt trong những trường hợp sau: - Bất kiêm nhiệm trong việc bảo vệ tài sản với kế toán. - Bất kiêm nhiệm trong việc phê chuẩn các nghiệp vụ kinh tế với việc thực hiện các nghiệp vụ ấy. - Bất kiêm nhiệm giữa việc điều hành với trách nhiệm ghi sổ. Nguyên tắc “Phê chuẩn, uỷ quyền” Phê chuẩn là biểu hiện cụ thể của việc quyết định và giải quyết một công Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 45 - việc trong một phạm vi nhất định. Quá trình uỷ quyền được tiếp tục thực hiện xuống cấp thấp hơn tạo nên một hệ thống phân chia trách nhiệm và quyền hạn mà vẫn không làm mất tính tập trung của đơn vị. Nguyên tắc phê chuẩn, uỷ quyền yêu cầu tất cả các nghiệp vụ kinh tế phát sinh đều phải được cấp có thẩm quyền phê chuẩn. Các loại thủ tục kiểm soát Có rất nhiều thủ tục kiểm soát khác nhau có thể được thực hiện ở các đơn vị. Tuy nhiên chúng thường được chia thành hai loại : kiểm soát trực tiếp và kiểm soát tổng quát. Kiểm soát trực tiếp Kiểm soát trực tiếp là các thủ tục, quy chế, quá trình kiểm soát được thiết lập nhằm trực tiếp đáp ứng các mục tiêu chi tiết của kiểm soát. Thuộc loại này có: - Kiểm soát bảo vệ tài sản, thông tin: Là các biện pháp, quy chế kiểm soát nhằm bảo đảm an toàn về tài sản và các thông tin trong đơn vị. Các trọng điểm nhằm vào mục đích này bao gồm: + Phân định trách nhiệm bảo vệ tài sản và thông tin. + Thiết lập các quy chế, biện pháp để ngăn ngừa sự tiếp cận đến tài sản, thông tin của những người không có trách nhiệm. + Đảm bảo các điều kiện vật chất như kho tang, thiết bị cho việc bảo vệ và kiểm soát tài sản, sổ sách và thông tin. + Thiết lập các quy chế về kiểm kê hiện vật, lấy xác nhận của bên thứ ba, - Kiểm tra xử lý: Là loại kiểm soát được đặt ra để trong quá trình xử lý, ghi sổ các nghiệp vụ kinh tế đảm bảo rằng nghiệp vụ đó xảy ra và việc ghi chúng vào sổ kế toán là đúng đắn. - Kiểm soát quản lý : Là việc kiểm soát các hoạt động riêng lẻ do những nhân viên độc lập với người thực hiện hoạt động đó tiến hành. Kiểm soát quản lý là biện pháp hữu hiệu để giảm thiểu những gian lận và sai sót đó. Kiểm soát tổng quát Là sự kiểm soát tổng thể đối với nhiều hệ thống, nhiều công việc khác nhau. KTV dựa vào hiểu biết của mình về môi trường kiểm soát để xác định những thủ tục kiểm soát đã được đơn vị thiết lập và những thủ tục còn thiếu, cần thiết phải bổ sung thêm. Các thủ tục kiểm soát chủ yếu của đơn vị mà kiểm toán viên cần phải có hiểu biết trong quá trình kiểm toán bao gồm: Giáo trình Lý thuyết Kiểm toán Tổ bộ môn Kế toán DN Trường Cao đẳng nghề Nam Định - 46 - - Thủ tục lập, kiểm tra, so sánh và phê duyệt các số liệu, tài liệu liên quan đến đơn vị. - Thủ tục kiểm tra tính chính xác của các số liệu tính toán. - Thủ tục kiểm tra chương trình ứng dụng và môi trường tin học. - Thủ tục kiểm tra số liệu giữa sổ kế toán tổng hợp và sổ kế toán chi tiết - Thủ tục kiểm tra và phê duyệt các chứng từ kế toán, tài liệu kế toán. - Thủ tục