Đề tài Kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty Cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam thực hiện

Lời mở đầu Toàn cầu hoá đã và đang làm thay đổi căn bản nền kinh tế thế giới. Ngày nay, sự phát triển của mỗi quốc gia gắn liền với sự phát triển của cộng đồng quốc tế và khu vực. Thương mại, dịch vụ đã trở thành một ngành kinh tế quan trọng trong hầu hết các quốc gia, trong đó phải kể đến dịch vụ kiểm toán. Việc hình thành thị trường dịch vụ kiểm toán là tất yếu khách quan của nền kinh tế thị trường, hoạt động kiểm toán là công cụ quản lý đắc lực nền kinh tế – tài chính, góp phần quan trọng vào sự phát triển kinh tế, xã hội của mỗi quốc gia. Hội nhập vào sự phát triển chung của thị trường dịch vụ kiểm toán thế giới, trong những năm gần đây, thị trường kiểm toán độc lập ở Việt Nam đã có những chuyển biến đáng kể. Thị trường kiểm toán độc lập cung cấp các dịch vụ kiểm toán và tư vấn theo yêu cầu của khách hàng, trong đó kiểm toán báo cáo tài chính là một trong những dịch vụ chính. Một cuộc kiểm toán báo cáo tài chính là sự tổng hợp kết quả của các phần hành, các chu tình riêng biệt từ việc lập kế hoạch kiểm toán cho tới giai đoạn kết thúc kiểm toán và phát hành báo cáo. Mỗi một phần hành, một chu trình là một quá trình riêng biệt nhưng chúng lại có mối quan hệ mật thiết với nhau, bổ sung cho nhau trong cả quá trình kiểm toán báo cáo tài chính. Trong đó kiểm toán chi phí sản xuất là một phần không thể thiếu đối với bất kỳ một cuộc kiểm toán nào bởi khoản mục chi phí sản xuất là một khoản mục mang tính tổng hợp trên Báo cáo tài chính, ảnh hưởng rất nhiều đến các khoản mục khác và kết quả hoạt động kinh doanh cuối cùng của đơn vị. Mặt khác, theo đánh giá của nhiều chuyên gia trong lĩnh vực kiểm toán thì mức độ rủi ro thường tập trung đáng kể vào những nghiệp vụ kinh tế của phần hành này và quy trình kiểm toán chi phí sản xuất cũng còn nhiều vấn đề cần phải hoàn thiện để cuộc kiểm toán báo cáo tài chính được tiến hành thuận lợi hơn. Nhận thức được tầm qua trọng của vấn đề trên, trong thời gian thực tập tại Công ty Cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam, được sự hướng dẫn, giúp đỡ nhiệt tình của thầy giáo THS. Phan Trung Kiên và các cô chú lãnh đạo, các anh chị trong Công ty, em đã chọn và nghiên cứu đề tài: “Kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty Cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam thực hiện”. Tuy nhiên, do hạn chế về mặt thời gian nên em chưa có điều kiện đi sâu vào tìm hiểu quy trình kiểm toán chi phí sản xuất ở tất cả các loại hình doanh nghiệp mà chỉ tập trung vào tìm hiểu quy trình kiểm toán ở doanh nghiệp sản xuất. Thông qua tìm hiểu ở doanh nghiệp này thì các thủ tục kiểm toán đối với khoản mục chi phí sản xuất được thể hiện rõ nét nhất. Chuyên đề của em ngoài phần mở đầu và phần kết luận, nội dung chính được chia làm ba chương: Chương I :Những vấn đề lý luận chung về kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất trong kiểm toán báo cáo tài chính Chương II: Thực tế kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty Cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam thực hiện Chương III: Một số nhận xét và kiến nghị nhằm hoàn thiện kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất do Công ty Cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam thực hiện. Cũng do hạn chế về năng lực và trình độ chuyên môn nên mặc dù chuyên đề này được hoàn thành với sự nỗ lực rất lớn của bản thân em nhưng chắc chắn không tránh khỏi sai sót. Vì vậy, em kính mong nhận được sự góp ý, chỉ bảo của các thầy cô giáo cũng như những người quan tâm để bài viết được hoàn thiện hơn. Chương I Những vấn đề Lý luận chung về kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất trong kiểm toán Báo cáo tàI chính I. kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất trong mối quan hệ với kiểm toán Báo cáo tàI chính nói chung 1. Đặc điểm chi phí sản xuất tác động đến kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất Sự phát sinh và phát triển của xã hội loài người gắn liền với quá trình sản xuất. Nền sản xuất xã hội của bất kỳ phương thức sản xuất nào cũng gắn liền với sự vận động, tiêu hao các yếu tố cơ bản tạo nên quá trình sản xuất. Nói cách khác, quá trình sản xuất là quá trình kết hợp cả ba yếu tố: tư liệu lao đông, đối tượng lao động và sức lao động. Sự kết hợp cả ba yếu tố này trong quá trình sản xuất sẽ tạo ra những sản phẩm, dịch vụ phục vụ cho nhu cầu của con người. Việc tiêu hao một lượng nhất định các yếu tố trên để sản xuất ra sản phẩm, dịch vụ được gọi là chi phí. Đối với mỗi doanh nghiệp, chi phí luôn gắn liền với một kỳ sản xuất và phải là chi phí thực. Vì vậy, cần có sự phân biệt giữa chi phí và chi tiêu. Chi phí của kỳ hạch toán là những hao phí về tài sản và lao động có liên quan đến khối lượng sản phẩm sản xuất ra trong kỳ chứ không phải mọi khoản chi ra trong kỳ hạch toán. Trong khi đó, chi tiêu là sự giảm đi đơn thuần các loại vật tư, tìa sản, tiền vốn của doanh nghiệp, bất kể nó được dùng vào mục đích gì. Nhưng chi tiêu lại là cơ sở phát sinh của chi phí, không có chi tiêu thì không có chi phí. Trên thực tế có những chi phí tính vào kỳ hiện tại nhưng chưa được chi tiêu (các khoản phải trả) hay những khoản chi tiêu của kỳ hiện tại nhưng chưa được tính vào chi phí (mua tài sản cố định rồi khấu hao dần vào chi phí). Như vây, chi phí và chi tiêu không những khác nhau về mặt lượng mà còn khác nhau về thời gian. Sở dĩ có sự khác nhau như vậy là do đặc điểm, tính chất vận động và phương thức chuyển dịch giá trị của từng loại tài sản vào quá trình sản xuất và yêu cầu kỹ thuật hạch toán chúng. Như vậy, có thể hiểu chi phí sản xuất là biểu hiện bằng tiền của toàn bộ lao động sống và lao động vật hoá cần thiết mà doanh nghiệp đã chi ra trong một kỳ nhất định. Chi phí về lao động sống là các chi phí về tiền lương và các khoản trích theo lương được tính vào chi phí. Khoản này bao gồm yếu tố sức lao động – một trong những yếu tố của bất kỳ nền sản xuất nào. Chi phí về lao động vật hoá bao gồm chi phí về nguyên vật liệu, chi phí khấu hao…Khoản này bao gồm hai yếu tố là tư liệu lao động và đối tượng lao động của nền sản xuất xã hội. Theo mục đích và công dụng, chi phí sản xuất còn được hiểu là những chi phí phát sinh liên quan đến việc chế tạo sản phẩm hay thực hiện các lao vụ, dịch vụ trong phạm vi phân xưởng. Như vậy, chi phí sản xuất được cấu thành bao gồm: Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp: Bao gồm chi phí về các laọi nguyên vật liệu chính (kể cả nửa thành phẩm mua ngoài), vật liệu phụ, nhiên liệu….sử dụng trực tiếp vào sản xuất, chế tạo sản phẩm hay thực hiện công việc lao vụ, dịch vụ. Không tính vào khoản mục này những chi phí nguyên vật liệu dùng vào mục đích phục vụ nhu cầu sản xuất chung hay cho những hoạt động ngoài lĩnh vực sản xuất. Chi phí nhân công trực tiếp: bao gồm chi phí về tiền lương, phụ cấp phải trả và các khoản trích bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, kinh phí công đoàn trên tiền lương của công nhân trực tiếp sản xuất theo quy định. Không tính vào khoản mục này những khoản tiền lương, phụ cấp và các khoản trích trên lương của nhân viên phân xưởng, nhân viên bán hàng, nhân viên quản lý doanh nghiệp hay nhân viên khác. Chi phí sản xuất chung: Là chi phí dùng vào việc quản lý và phục vụ sản xuất chung tại bộ phận sản xuất, bao gồm các khoản sau: Chi phí nhân viên phân xưởng: Gồm chi phí về tiền lương, phụ cấp và các khoản trích bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, kinh phí công đoàn trên tiền lương của nhân viên thống kê, bảo vệ…tại phân xưởng sản xuất theo quy định. Chi phí vật liệu: Gồm các loại vật liệu sử dụng cho nhu cầu sản xuất chung sản xuất như dùng để sửa chữa tài sản cố định, dùng cho công tác quản lý tại phân xưởng. Chi phí dụng cụ sản xuất: Đó là chi phí về các loại công cụ, dụng cụ dùng cho nhu cầu sản xuất chung ở phân xưởng như: khuôn mẫu, dụng cụ gá lắp, dụng cụ cầm tay, dụng cụ bảo hộ lao động….Chi phí dụng cụ sản xuất có thể bao gồm trị giá thực tế của công cụ, dụng cụ xuất kho (đối với loại phân bổ một lần) và số phân bổ về chi phí công cụ, dụng cụ kỳ này (đối với loại phân bổ nhiều lần) dùng cho nhu cầu sản xuất chung ở bộ phận phân xưởng sản xuất. Chi phí khấu hao tài sản cố định: bao gồm số khấu hao về tài sản cố định hữu hình, tài sản cố định vô hình và tài sản cố định thuê tài chính sử dụng ở phân xưởng sản xuất như khấu hao máy móc thiết bị sản xuất, khấu hao nhà xưởng… Chi phí dịch vụ mua ngoài và chi phí khác bằng tiền: Bao gồm các khoản chi về dịch vụ mua ngoài, thuê ngoài để sử dụng cho nhu cầu sản xuất chung của phân xưởng như chi phí về điện, nước, điện thoại, thuê sửa chữa tài sản cố định…và các khoản chi phí khác phát sinh trong phạm vi phân xưởng. Phân loại chi phí sản xuất theo mục đích và công dụng kinh tế có tác dụng phục vụ cho việc quản lý chi phí theo định mức, là cơ sở cho kế toán tập hợp chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm theo khoản mục, là căn cứ để phân tích tình hình thực hiện kế hoạch giá thành và định mức chi phí sản xuất cho kỳ sau. Từ đó đề ra được những biện pháp để phấn đấu giảm chi phí, chọn phương án sản xuất có chi phí thấp nhất, đó chính là cơ sở, tiền đề để hạ giá thành, tăng doanh lợi. Tóm lại, chi phí sản xuất nằm trong giai đoạn sản xuất và kết quả của giai đoạn này thể hiện ở thành phẩm, sản phẩm dở dang. Do đó, khi kiểm toán cần phải cân nhắc các vấn đề sau: Xem xét việc tổ chức hạch toán chi phí sản xuất, đối tượng hạch toán chi phí, tính phù hợp của phương pháp kế toán áp dụng, tính trung thực của số liệu. Ngoài việc kiểm toán các yếu tố chi phí chính là chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung, kiểm toán viên còn phải kiểm toán đối với chi phí sản xuất kinh doanh dở dang và việc tính giá thành sản phẩm. Khi đó kiểm toán viên cần phải xem xét các phương pháp đánh giá sản phẩm dở dang và phương pháp tính giá thành có phù hợp hay không, đồng thời xem xét tính nhất quán của các phương pháp đó. 2. Kiểm soát nội bộ đối với chi phí sản xuất Chi phí sản xuất là một khoản chi phí chiếm tỷ trọng tương đối lớn trên Báo cáo tài chính của doanh nghiệp (đặc biệt là đối với những doanh nghiệp sản xuất). Để có thể kiểm soát tốt chi phí sản xuất, các doanh nghiệp thường thiết lập hệ thống kiểm soát nội bộ theo sự vận động của chi phí. Hệ thống kiểm soát nội bộ đối với chi phí sản xuất tại các doanh nghiệp thường bao gồm các yếu tố sau: Bộ phận quản lý sản xuất và các chính sách về quản lý sản xuất Bộ phận quản lý sản xuất phải đảm bảo xuyên suốt từ trên xuống dưới và phải được thiết lập từ bộ phận quản lý cấp cao như: Phòng Kế hoạch, Phòng Quản lý sản xuất, Phòng Kiểm tra chất lượng, các phân xưởng, tổ đội sản xuất…Các bộ phận và từng cá nhân trong bộ phận này cần được phân định rõ quyền hạn, trách nhiệm trong công tác quản lý chi phí sao cho phù hợp với đặc điểm sản xuất kinh doanh, đặc điểm quy trình công nghệ, phương thức và trình độ quản lý của doah nghiệp. Các chính sách về quản lý sản xuất trong doanh nghiệp được xây dựng từ giai đoạn cung cấp các nguồn lực cho sản xuất đến giai đoạn kết thúc sản xuất, bao gồm: Chính sách về xuất vật tư cho sản xuất như: vật tư xuất kho phải có phiếu yêu cầu sử dụng vật tư và có sự phê chuẩn của bộ phận sản xuất Chính sách về theo dõi thời gian làm việc và chính sách tính lương cho công nhân viên như: tính lương theo sản phẩm hoàn thành, theo thời gian…. Đối với các doanh nghiệp lớn thì một yêu cầu cơ bản nhất là phải xây dựng được hệ thống tiêu chuẩn để kiểm soát chi phí. Doanh nghiệp phải xây dựng được định mức kinh tế kỹ thuật về tiêu hao vật tư và lao động cho từng loaị sản phẩm và từng công đoạn chế biến sản phẩm. Các định mức chi phí này luôn phải được thiết lập phù hợp với dây truyền công nghệ và được theo dõi định kỳ bởi bộ phận quản lý sản xuất. Các chi phí sản xuất thực tế phát sinh được so sánh với định mức nhằm phát hiện những biến động bất thường để từ đó ra những quyết định kịp thời. Ngoài ra, để kiểm soát tốt được chi phí sản xuất, các doanh nghiệp cần có các quy định về việc ghi chép sổ sách tại các bộ phận sản xuất và các quy định về kiểm tra tại các tổ đội sản xuất. Hệ thống kế toán Đây là yếu tố quan trọng trong hệ thống kiểm soát nội bộ, bao gồm hệ thống chứng từ kế toán, hệ thống tài khoản kế toán, hệ thống sổ kế toán chi phí, báo cáo chi phí sản xuất và giá thành sản phẩm, các chính sách kế toán liên quan đến chi phí sản xuất. Hệ thống chứng từ kế toán: Chứng từ kế toán là vật mang tin, chứng minh cho nghiệp vụ kinh tế đã thực sự phát sinh và hoàn thành. Các chứng từ sử dụng trong hạch toán chi phí sản xuất bao gồm: Các chứng từ vật tư: Yêu cầu sử dụng vật tư, Phiếu xuất kho, Phiếu báo vật tư còn lại… Các chứng từ về tiền lương: Bảng chấm công, Bảng thanh toán tiền lương, tiền thưởng, Phiếu bảo hiểm xã hội… Chứng từ về tài sản cố định: Bảng tính khấu hao, Bảng phân bổ khấu hao…. Các chứng từ dịch vụ mua ngoài: Hoá đơn tiền điện, tiền nước…. Ngoài ra, còn một số chứng từ khác như Bảng phân bổ tiền lương, Bảng phân bổ nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ… Các chứng từ này phải được lập một cách rõ ràng và trung thực, phản ánh đúng nội dung, bản chất của nghiệp vụ kinh tế phát sinh và tuân thủ theo đúng quy định về trình tự luân chuyển chứng từ. Các yếu tố trên chứng từ phải đảm bảo đầy đủ, gạch bỏ phần bỏ trống, không tẩy xoá, sửa chữa. Trong mọi trường hợp, tính liên tục trên các chứng từ cần phải được tuân thủ. Phương thức hạch toán chi phí sản xuất Các nghiệp vụ kinh tế liên quan đến chi phí sản xuất phát sinh phải được hạch toán đúng vào tài khoản trên cơ sở quy trình hạch toán như sau: Sơ đồ 01: Sơ đồ hạch toán chi phí sản xuất hạch toán chi phí sản xuất Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp Chi phí nguyên nhân công trực tiếp Chi phí sản xuất chung Chi phí sản xuất kinh doanh dở dang Hàng tồn kho Giá vốn hàng bán Kết chuyển chi phí nguyên vật liệu trực tiếp Kết chuyển chi phí nhân công trực tiếp Kết chuyển chi phí sản xuất chung Nhập kho hoặc gửi bán Tiêu thụ thẳng không qua kho Hệ thống sổ kế toán: Hiện nay có 4 hình thức ghi sổ là Nhật ký chung, Chứng từ ghi sổ, Nhật ký chứng từ, Nhật ký sổ cái. Tuỳ từng điều kiện thực tế, các doanh nghiệp có thể lựa chọn một trong các hình thức sổ trên, đồng thời mở sổ chi tiết theo từng đối tượng tập hợp chi phí. Các sổ kế toán cơ bản về chi phí sản xuất bao gồm: Sổ cái, Sổ chi tiết về chi phí sản xuất, Bảng tổng hợp chi phí sản xuất và tính giá thành sản phẩm…. Các nguyên tắc cơ bản trong hạch toán chi phí sản xuất Trong toàn bộ quá trình hạch toán chi phí sản xuất, doanh nghiệp phải tuân thủ các nguyên tắc kế toán chung được thừa nhận do Hội đồng chuẩn mực của của Liên đoàn kế toán viên quốc tế ban hành, đặc biệt là bốn nguyên tắc cơ bản chi phí đối với chi phí sản xuất, đó là: Nguyên tắc chi phí: Việc tính toán chi phí và trình bày trên báo cáo tài chính phỉa dựa trên giá thực tế mà không quan tâm đến giá thị trường. Nguyên tắc nhất quán: Việc sử dụng các phương pháp tính giá, phương pháp hạch toán chi phí phải thống nhất giữa các kỳ. Nguyên tắc phù hợp: Hạch toán chi phí phải đúng đối tượng chịu chi phí, đúng kỳ và phù hợp với thu nhập trong kỳ. Nguyên tắc thận trọng: Đảm bảo sự an toàn khi tính các khoản chi phí và thu nhập, trong đó thu nhập phải được đảm bảo chắc chắn, chi phí phải được tính tối đa. Những nguyên tắc trên là kim chỉ nam cho việc hạch toán chi phí và cần được xem xét trong bất kỳ một cuộc kiểm toán nào. Các thủ tục kiểm soát đối với chi phí sản xuất Các thủ tục kiểm soát chủ yếu đối với khoản mục chi phí sản xuất trong doanh nghiệp được thiết lập chủ yếu dựa trên ba nguyên tắc sau: Nguyên tắc phân công, phân nhiệm: Theo nguyên tắc này, không cho phép cá nhân nào quản lý nghiệp vụ từ khâu đầu đến khâu cuối. Cụ thể là pphải phân công công việc giữa chức năng mua hàng, chức năng phê duyệt, chức năng nhập kho, ghi sổ…để tránh tình trạng gian lận, đồng thời thông qua đó các chức năng có thể kiểm soát chéo lẫn nhau. Nguyên tắc bất kiêm nhiệm: Theo nguyên tắc này, cần tách bạch giữa công tác ghi sổ, công tác quản lý vật tư, tài sản, theo dõi lao động và công tác thu chi trong doanh nghiệp. Nguyên tắc uỷ quyền và phê chuẩn: Theo nguyên tắc này, tất cả các nghiệp vụ về thu, chi, xuất, nhập vật tư, quyết định các vấn đề về tiền lương, tiền thưởng… phải được cấp có thẩm quyền phê chuẩn. 3. Vai trò của kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất trong kiểm toán báo cáo tài chính Chi phí nói chung và chi phí sản xuất nói riêng đóng vai trò nhất định trong Báo cáo tài chính và là một trong những yếu tố rất quan trọng trong quá trình kinh doanh của doanh nghiệp. Chi phí phát sinh và biến đổi liên tục trong quá trình phát triển của doanh nghiệp, gắn liền với sự tồn tại của doanh nghiệp. Mặc dù chi phí sản xuất chưa đủ để nói lên hiệu quả kinh doanh của doanh nghiệp nhưng nó ảnh hưởng trực tiếp đến việc đánh giá hiệu quả sản xuất kinh doanh và việc tính toán các chỉ tiêu trên báo cáo tài chính. Cụ thể: Các chỉ tiêu về chi phí sản xuất có liên quan chặt chẽ tới các tài khoản trên Bảng cân đối kế toán cũng như các chu trình kiểm toán khác. Cụ thể, chi phí sản xuất liên quan đến tài khoản 152, 334, 338, 214….do vậy nó cũng liên quan đến các chu trình mua hàng - thanh toán, chu trình tiền lương - nhân viên, chu trình đầu tư tài sản cố định… Vì vậy, việc xem xét, đánh giá các chỉ tiêu chi phí sản xuất được gắn liền với quá trình xem xét, đánh giá các khoản mục, các chu trình nghiệp vụ liên quan và đòi hỏi một sự phân tích, đánh giá tổng hợp của kiểm toán viên. Trên Báo cáo kết quả sản xuất kinh doanh, các chỉ tiêu về chi phí là các chỉ tiêu quan trọng phản ánh tổng quát quá trình kinh doanh trong bất kỳ doanh nghiệp nào mà mọi sai sót liên quan đến việc phản ánh chi phí đều có ảnh hưởng trực tiếp đến kết quả cuối cùng của doanh nghiệp là lợi nhuận của hoạt động kinh doanh. Đối với Nhà nước, các chỉ tiêu doanh thu và chi phí cùng các khoản thu nhập káhc có liên quan trực tiếp đến việc xác định thuế thu nhập và thuế giá trị gia tăng phải nộp. Theo đó, những sai sót hay gian lận trong quá trình hạch toán chi phí sản xuất có ảnh hưởng trực tiếp tới nghĩa vụ của doanh nghiệp với ngân sách Nhà nước. Khoản mục chi phí sản xuất có ảnh hưởng lớn tới các khoản mục khác trong báo cáo tài chính. Do vậy, khoản mục này luôn được coi là một khoản mục trọng yếu. Trong bất kỳ một cuộc kiểm toán báo cáo tài chính nào, khi đánh giá tính trọng yếu của các khoản mục trên báo cáo tài chính, các kiểm toán viên đều cho rằng khoản mục chi phí sản xuất là trọng yếu và do đó cần phải được tiến hành kiểm toán một ccách đầy đủ nhằm tránh bỏ sót những sai sót trọng yếu có thể có đối với khoản mục này và do đó có thể giảm rủi ro kiểm toán xuống mức thấp nhất có thể được. Tính đúng đắn của việc tập hợp chi phí sản xuất là một cơ sở quan trọng để kiểm toán viên đưa ra ý kiến của mình về tính trung thực và hợp lý của các thông tin trình bày trên các báo cáo tài chính cuả doanh nghiệp, đồng thời tư vấn cho doanh nghiệp hoàn thiện hơn trong công tác hạch toán kế toán, từ đó nâng cao hiệu quả kinh doanh của khách hàng. Với những lý do trên, kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất trở thành một phần hành không thể thiếu được trong kiểm toán báo cáo tài chính , đặc biệt là đối với kiểm toán báo cáo tài chính của doanh nghiệp sản xuất. Nếu thiếu kiểm toán khoản mục này kiểm toán viên không thể đưa ra ý kiến về tính trung thực và hợp lý của các thông tin trình bày trên báo cáo tài chính trên các khía cạnh trọng yếu, tức là không đạt được mục tiêu kiểm toán đối với khách hàng. 4. Đặc điểm của kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất trong kiểm toán báo cáo tài chính Kiểm toán chi phí sản xuất vừa mang đặc điểm chung của kiểm toán báo cáo tài chính, vừa mang đặc điểm riêng của kiểm toán khoản mục. Kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất mang đặc điểm chung của kiểm toán báo cáo tài chính Về chức năng: Kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất sản xuất nhằm xác minh và bày tỏ ý kiến về tính trung thực, hợp lý và hợp pháp của khoản mục chi phí sản xuất trên báo cáo tài chính. Về phương pháp kiểm toán: Kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất sử dụng kết hợp 2 phương pháp cơ bản là kiểm toán chứng tứ và kiểm toán ngoài chứng từ. Về trình tự kiểm toán: Kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất được tiến hành theo 3 bước: Lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán. Kiểm toán chi phí sản xuất mang đặc điểm riêng của kiểm toán khoản mục Về đối tượng kiểm toán: Kiểm toán chi phí sản xuất có đối tượng là khoản mục chi phí sản xuất. Do đó, việc kiểm toán chi phí sản xuất gắn với việc kiểm tra tính đúng đắn và hợp lý trong quá trình lập và luân chuyển chứng từ về chi phí sản xuất,tính chính xác trong quá trình tính toán, ghi chép sổ sách về chi phí sản xuất và trình bày trên Báo cáo tài chính. Về phương pháp kiểm toán: Kiểm toán chi phí sản xuất sử dụng kết hợp cả hai phương pháp kiểm toán chứng từ và ngoài chứng từ nhưng chú trọng nhiều đến phưong pháp cân đối, đối chiếu trực tiếp, đối chiếu logic. Bên cạnh đó, kiểm toán viên còn sử dụng các phương pháp quan sát, phỏng vấn, điều tra. Về thực hiện kiểm toán: Trong quá tình thực hiện kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất, kiểm toán viên thường chú ý đến một số vấn đề sau: Thứ nhất, kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất có liên quan đến các chỉ tiêu tiền mặt, vật tư, hàng hoá, tiền lương…Vì vậy, kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất thường kết hợp với kiểm toán các phần hành có liên quan để giảm bớt khối lượng công việc kiểm toán. Thứ hai, các nghiệp vụ phát sinh về chi phí sản xuất có liên quan trực tiếp đến các nghiệp vụ chi tiền, nghiệp vụ xuất vật tư, hàng hoá. Đây là những yếu tố thường xuyên biến động, dễ xảy ra gian lận và sai sót nhất nên khoản mục chi phí sản xuất dễ xảy ra sai phạm. Vì vậy, kiểm toán viên phải hết sức thận trọng trong quá trình kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất. Thứ ba, khoản mục chi phí sản xuất ảnh hưpởng trực tiếp đến các chỉ tiêu trên Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả kinh doanh. Vì vậy, khoản mục chi phí sản xuất được đánh giá là trọng yếu trong quá trình kiểm toán. II. Mục tiêu và trình tự kiểm toán chi phí sản xuất trong kiểm toán báo cáo tài chính 1. Mục tiêu của kiểm toán chi phí sản xuất Mục tiêu kiểm toán tổng quát theo chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 200, đoạn 11 xác định: “Mục tiêu kiểm toán báo cáo tài chính là giúp cho kiểm toán viên và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhận rằng báo cáo tài chính có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận), có tuân thủ pháp luật liên quan, có phản ánh trung thực và hợp lý tình hình tài chính trên các khía cạnh trọng yếu hay không?”. Đây là mục tiêu tổng quát của cuộc kiểm toán báo cáo tài chính . Mục tiêu tổng quát này được cụ thể hoá thành các mục tiêu như tính hợp lý chung, tính hiện hữu, tính đầy đủ, tính giá, quyền và nghĩa vụ, trình bày và khai báo. Trong quá trình thực hiện kiểm toán, ngoài việc phải xác định chính xác các mục tiêu cụ thể, kiểm toán viên còn phải gắn các mục tiêu đó vào từng phần hành kiểm toán để xây dựng hệ thống mục tiêu đặc thù. Việc xác định mục tiêu kiểm toán đặc thù cho mỗi phần hành, khoản mục cụ thể là một công việc quan trọng, góp phần nâng cao hiệu quả của cuộc kiểm toán đồng thời có thể giúp làm giảm rủi ro kiểm toán xuống mức thấp nhất. Trên cơ sở các mục tiêu kiểm toán đặc thù cho từng khoản mục, kiểm toán viên tiến hành các thủ tục để khẳng định mục tiêu kiểm toán đó có được đơn vị khách hàng tuân thủ hay không, từ đó tìm ra các sai phạm. Như đã trình bày, chi phí sản xuất bao gồm các yếu tố chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung. Do vậy, việc kiểm toán chi phí sản xuất được tiến hành dựa trên cơ sở kiểm toán đối với những khoản mục này. Kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất trong kiểm toán báo cáo tài chính thường hướng tới các mục tiêu đặc thù sau: Tính hiện hữu: Các nghiệp vụ kinh tế phát sinh về chi phí sản xuất đã được ghi sổ là có thật và có căn cứ hợp lý. Tính đầy đủ: Tất cả các nghiệp vụ kinh tế liên quan đến chi phí sản xuất trong kỳ đều phải được phản ánh trên sổ sách kế toán của đơn vị một cách đầy đủ, đúng kỳ và đảm bảo không có sai sót trọng yếu phát sinh. Tính chính xác: Các khoản chi phí sản xuất phát sinh trong kỳ phải được phản ánh đúng với giá trị thực của nó và phù hợp với các chứng từ gốc đi kèm. Việc kết chuyển số liệu giữa các sổ kế toán và Báo cáo tài chính phải được thực hiện một cách chính xác và phù hợp với các nguyên tắc kế toán. Tính tuân thủ: Việc áp dụng các quy định, chính sách về chi phí sản xuất phải nhất quán giữa các kỳ, hạch toán chi phí sản xuất phải tuân thủ các chuẩn mực, chế độ kế toán hiện hành. Trình bày và khai báo: Các nghiệp vụ chi phí sản xuất phát sinh phải được trình bày đúng tài khoản. Việc kết chuyển số liệu giữa các sổ kế toán và Báo cáo tài chính phải được thực hiện một cách chính xác và phù hợp với các nguyên tắc kế toán. 2. Quy trình kiểm toán chi phí sản xuất Như đã trình bày ở trên, kiểm toán chi phí sản xuất là kiểm toán một khoản mục trong kiểm toán báo cáo tài chính. Vì vậy, trình tự kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất mang đặc điểm chung của kiểm toán báo cáo tài chính, đồng thời có những đặc điểm riêng của kiểm toán khoản mục. Tính chất riêng có của kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất được thể hiện cụ thể trong từng giai đoạn kiểm toán. Kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất được tiến hành qua 3 giai đoạn: Lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán. 2.1. Lập kế hoạch kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên trong quy trình kiểm toán, có mục đích tạo ra các tiền đề về cơ sở pháp lý, tài liệu, vật chất, nhân lực và các điều kiện khác trước khi thực hiện kiểm toán. Việc lập kế hoạch kiểm toán đã được quy định trong Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 300, đoạn 2 là: “Kiểm toán viên và công ty kiểm toán cần lập kế hoạch kiểm toán để có thể đảm bảo được rằng cuộc kiểm toán được tiến hành một cách có hiệu quả”. Trong giai đoạn này, kiểm toán viên cần thực hiện các bước công việc sau: Bước 1: Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất Chuẩn bị kế hoạch kiểm toán nhằm mục đích xác lập cơ sở pháp lý, xác đích các mục tiêu, phạm vi kiểm toán cùng các điều kiện về nhân lực, vật lực cho cuộc kiểm toán Khi tiếp nhận Thư mời kiểm toán, công ty kiểm toán cần đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán thông qua xem xét hệ thống kiểm soát nội bộ, tính liêm chính của Ban quản lý và liên lạc với kiểm toán viên tiền nhiệm. Nếu chấp nhận thư mời kiểm toán, công ty kiểm toán sẽ cử kiểm toán viên xuống đơn vị theo yêu cầu của khách hàng. Kiểm toán viên đó phải có trình độ, năng lực và sự hiểu biết về lĩnh vực, ngành nghề kinh doanh của khách hàng. Kiểm toán viên cũng phải bảo đảm tính độc lập với khách hàng về lợi ích kinh tế và quan hệ xã hội. Trên cơ sở đó, kiểm toán viên thay mặt công ty kiểm toán cùng khách hàng ký Hợp đồng kiểm toán mà thực chất là một hợp đồng kinh tế. Sau khi ký kết Hợp đồng kiểm toán làm căn cứ pháp lý cho cuộc kiểm toán, kiểm toán viên xác định các mục tiêu của cuộc kiểm toán. Đây là bước rất quan trọng vì nó xác định cái đích cần đạt tới và là thước đo đánh giá kết quả cuộc kiểm toán. Sau khi xác định được mục tiêu bao trùm của cuộc kiểm toán viên, kiểm toán viên cần xác định đối tượng kiểm toán là các báo cáo tài chính hay một quy trình nghiệp vụ, một hoạt động…. Tiếp đó cần xác định phạm vi kiểm toán. Đó là sự giới hạn về không gian và thời gian của đối tượng kiểm toán. Sau khi xác định được đối tượng, mục tiêu, phạm vi kiểm toán, công ty kiểm toán sẽ chỉ định nhóm kiểm toán. Đó là những người có trình độ tương xứng và độc lập với khách hàng. Trong Chuẩn mực Kiểm toán quốc tế có đưa ra yêu cầu đối với kiểm toán viên là: Khả năng của kiểm toán viên, tính chính trực, khách quan và độc lập, tính thận trọng nghề nghiệp. Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 200 cũng quy định các yêu cầu đối với một kiểm toán viên khi tham gia kiểm toán, đó là: Tuân thủ pháp luật của Nhà nước, tuân thủ nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp, tuân thủ chuẩn mực kiểm toán, có thái độ hoài nghi nghề nghiệp. Bước 2: Thu thập thông tin Bước công việc này khá quan trọng giúp kiểm toán viên hiểu khái quát về khách thể kiểm toán. Trong Chuẩn mực Kiểm toán quốc tế (ISA) 310 chỉ rõ: “Để thực hiện công tác kiểm toán tài chính, chuyên gia kiểm toán phải hiểu biết đầy đủ về hoạt động của đơn vị được kiểm toán để xác định và hiểu được các sự kiênj, nghiệp vụ và cách làm việc của đơn vị, mà theo đánh giá của kiểm toán viên có thể có một tác động quan trọng đến các báo cáo tài chính, đến việc kiểm toán hoặc đến báo cáo kiểm toán”. Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 310 - Hiểu biết về tình hình kinh doanh của khách hành có nêu: “Khi thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải nắm được tình hình kinh doanh của đơn vị để có thể nhận thức và xác định các sự kiên, nghiệp vụ và thực tiễn hoạt động mà theo đánh giá của kiểm toán viên có thể ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính, đến việc kiểm tra của kiểm toán viên hoặc đến báo cáo kiểm toán”. Trong bước này, kiểm toán viên cần thu thập thông tin cơ sở và thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng. Thu thập thông tin cơ sở có mục đích giúp kiểm toán viên hiểu được một cách tổng quát lĩnh vực hoạt động và tình hình sản xuất kinh doanh của đơn vị khách hàng. Các thông tin này có thể được thu thập từ nhiều nguồn khác nhau như: Tham quan nhà xưởng, xem xét các tài liệu của công ty, phỏng vấn nhân viên của công ty, nhậ diệnc ác bên có liên quan, trao đổi với kiểm toán viên năm trước hoặc tham khảo ý kiến của các chuyên gia bên ngoài. Kết quả cần thu thập được trong bước này nhằm giải đáp những câu hỏi doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực gì, sản xuất những hàng hoá gì, công nghệ sản xuất ra sao, quy mô của doanh nghiệp như thế nào, hoạt động của doanh nghiệp ra sao…. Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng nhằm mục đích giúp kiểm toán viên hiểu được những căn cứ cho sự hiện diện của khách hành trong nền kinh tế như doanh nghiệp thành lập theo quyết định nào, cơ quan nào cấp, laọi hình doanh nghiệp, laọi hình sở hữu, cơ cấu tổ chức…Kiểm toán viên có thể thu thập từ các nguồn thông tin như: Quyết định thành lập công ty, quy chế, nội quy công ty, Biên bản họp hội đồng quản trị, họp cổ đông, các hợp đồng kinh tế, các báo cáo ngành, phỏng vấn Ban giám đốc, nhân viên công ty…. Tuy nhiên, việc thu thập các thông tin về đơn vị chỉ cho phép kiểm toán viên hiểu được doanh nghiệp theo “chiều rộng” mà chưa hiểu được theo “chiều sâu” và nó chỉ hướng tới việc đưa ra các bước kiểm toán chứ chưa đặt ra mục tiêu thu thập bằng chứng cho kết luận của kiểm toán viên. Trong kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất , kiểm toán viên cần thu thập thông tin về quy trình công nghệ sản xuất sản phẩm, đặc điểm về chi phí sản xuất, các quy định về quản lý và kiểm soát nội bộ đối với chi phí sản xuất, các thông tin về phân cấp quản lý chi phí sản xuất tại đơn vị được kiểm toán. Ngoài ra, kiểm toán viên cần xem xét nội dung kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất của năm trước (nếu có). Bước 3: Thực hiện các thủ tục phân tích sơ bộ Thực hiện các thủ tục phân tích sơ bộ là việc kiểm toán viên phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan trọng, qua đó tìm ra xu hướng biến động và tìm ra những mối quan hệ có mâu thuẫn với các thông tin có liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với giá trị đã dự kiến. Các thủ tục phân tích sơ bộ thường được thực hiện ở cả 3 bước là lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán, kết thúc kiểm toán, trong đó ở giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, các thủ tục phân tích sơ bộ giúp kiểm toán viên nhận diện các vấn đề quan trọng đời hởi sự quan tâm đặc biệt trong quá tình kiểm toán sau này. Ngoài ra, kiểm toán viên còn xác định được rủi ro tiềm tàng liên quan đến các khoản mục. Việc thực hiện các thủ tục phân tích sơ bộ bao gồm một số bước từ xây dựng mục tiêu phân tích, thiết kế các thủ tục phân tích, tiến hành phân tích và đưa ra kết luận. Xây dựng mục tiêu phân tích là nhằm kiểm tra các biến động và kiểm tra tính hợp lý của các thông tin thích đáng khác hay kiểm tra các biến động có chênh lệch lớn so với giá trị dự kiến. Trên cơ sở mục tiêu phân tích, cần thiết kế các thủ tục phân tích. Các thủ tục phân tích được kiểm toán viên sử dụng gồm 2 loại: Phân tích ngang: là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các trị số của cùng chỉ tiêu trên báo cáo tài chính. Các chỉ tiêu được sử dụng bao gồm: So sánh số liệu của kỳ này với kỳ trước, so sánh số liệu thực tế với định mức, so sánh số liệu của doanh nghiệp với số liệu chung của ngành. Phân tích dọc: là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các tỷ lệ tương quan qua chỉ tiêu và các khoản mục khác nhau trên báo cáo tài chính. Các tỷ suất tài chính thường dùng trong phân tích dọc có thể là các tỷ suất về khả năng thanh toán, các tỷ suất sinh lời….. Sau khi các thủ tục phân tích được thiết kế, kiểm toán viên tiến hành phân tích. Việc phân tích đó có thể cho kiểm toán viên biết về xu hướng tăng, giảm của thông tin, tính hợp lý của thông tin. Đối với phần hành chi phí sản xuất, kiểm toán viên tiến hành so sánh số liệu trên các sổ kế toán về chi phí sản xuất với số kế hoạch của đơn vị hoặc số liệu ước tính của kiểm toán viên, so sánh số liệu về chi phí sản xuất của năm nay với năm trước, sử dụng các tỷ suất như: Tỷ suất lãi gộp = Tổng lãi gộp / Tổng doanh thu Tỷ lệ vòng quay hàng tồn kho =Tổng giá vốn hàng bán / Bình quân hàng tồn kho Bước 4: Tìm hiểu sơ bộ hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng đối với chi phí sản xuất Việc tìm hiểu sơ bộ hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng là bước quan trọng để đánh giá rủi ro kiểm toán và thu thập bằng chứng liên quan. Trong Chuẩn mực Kiểm toán quốc tế ISA- 400 quy định rõ: “Kiểm toán viên phải có đủ hiểu biết về hệ thống kế toán và kiểm toán nội bộ của khách hàng để lên kế hoạch kiểm toán và xây dựng cách tiếp cận kiểm toán có hiệu quả. Kiểm toán viên phải sử dụng đến xét đoán chuyên môn để đánh giá rủi ro kiểm toán và xác định các thủ tục kiểm toán nhằm gỉam các rủi ro này xuống một mức có thể chấp nhận được”. Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400- Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ cũng có nêu: “Kiểm toán viên phải có được hiểu biết đầy đủ về hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ để đánh giá thái độ, mức độ quan tâm và sự can thiệp của các thành viên trong Hội đồng quản trị và Ban giám đốc với kiểm soát nội bộ và đánh giá khả năng của kiểm soát nội bộ của khách hàng trong việc ngăn ngừa, phát hiện các sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính”. Để đạt được sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên tiến hành khảo sátquá tình kiểm soát thông qua các hình thức cơ bản sau: Phỏng vấn các nhân viên của Công ty, kiểm tra chứng từ, sổ sách, báo cáo, tham quan thực tế, lấy xác nhận, quan sát các thủ tục kiểm soát, làm lại các kiểm soát….. Căn cứ vào các ước đoán về tính hiện hữu của kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên sẽ đánh giá rủi ro kiểm soát theo những cách thức khác nhau như theo tỷ lệ %, theo mức độ cao, trung bình, thấp…. Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục chi phí sản xuất là hết sức cần thiết vì đó là cơ sở cho việc thiết kế các thủ tục kiểm tra chi tiết trong thực hiện kiểm toán chi phí sản xuất. Hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khảon mục chi phí sản xuất được đánh giá là “hữu hiệu” nếu đmả bảo được độ tin cậy của các thông tin về chi phí sản xuất, bảo đảm thực hiện các quy định pháp lý về chi phí sản xuất, bảo đảm được hiệu quả hoạt động của doanh nghiệp. Các vấn đề thường được quan tâm về kiểm soát nội bộ đối với khoản mục chi phí sản xuất là: Doanh nghiệp có thiết lập các quy định về hạch toán chi phí sản xuất, các khoản chi có đúng thủ tục quy định không?, các chứng từ có dấu hiệu của kiểm soát nội bộ và có đúng mẫu quy định không?, có đối chiếu số liệu về chi phí sản xuất trên sổ cái và sổ chi tiết thường xuyên không?, các nghiệp vụ chi phí sản xuất phát sinh có được phê duyệt đầy đủ của cấp có thẩm quyền hay không…. Bước 5: Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro đối với khoản mục chi phí sản xuất Trọng yếu, xét trong quan hệ với nội dung kiểm toán, là khái niệm chỉ tầm cỡ và tính hệ trọng của phần nội dung cơ bản của kiểm toán có ảnh hưởng tới tính đúng đắn của việc nhận thức, đánh giá đối tượng kiểm toán và việc sử dụng thông tin đã đánh giá đó để ra quyết định quản lý. Việc xác định mức trọng yếu cho phép kiểm toán viên xác định những lĩnh vực quan trọng cần phải kiểm toán, nói cách khác là xác đinh rõ hơn tính chất, lịch trình và phạm vi kiểm toán. Để đánh giá mức trọng yếu, kiểm toán viên cần thực hiện các bước sau: Ước lượng ban đầu về tính trọng yếu: Trong bước này, kiểm toán viên đưa ra mức trong yếu tối đa ước lượng cho cả báo cáo tài chính của đơn vị. Khái niệm trọng yếu được đánh giá dưới hai góc độ là quy mô (mặt lượng) và tính hệ trọng (mặt chất). Về quy mô: Bao gồm quy mô tuyệt đối và quy mô tương đối. Chuẩn mực kiểm toán không đưa ra mộ con số cụ thể nào về quy mô tuyệt đối của tính trọng yếu vì điều này sẽ rất khác nhau ở các khách hàng khác nhau. Quy mô tuyệt đối của tính trọng yếu hoàn toàn phụ thuộc vào xét đoán của kiểm toán viên. Quy mô tương đối của tính trọng yếu được xem xét trong mối tương quan với toàn bộ đối tượng kiểm toán và quy định về quy mô tương đối cũng rất khác nhau giữa các công ty kiểm toán. Về tính hệ trọng: Tính trọng yếu được quyết định bởi bản chất của sai phạm như: các sai sót lặp đi lặp lại, tích luỹ các sai sót nhỏ thành các sai sót lớn, các hành vi gian lận đều được coi là trọng yếu. Tiếp theo, kiểm toán viên cần phân bổ ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho từng khoản mục hay nhóm khoản mục. Các tìa khoản có hai xu hướng sia sót là sia thừa và sai thiếu. Hai xu hướng này rất khác nhau giữa các tìa khảon do phụ thuộc vào bản chất nghiệp vụ kinh tế liên quan đến tài khoản. Do đó, khi phân bổ mức trọng yếu cho các khoản mục, kiểm toán viên phải lưu ý phân bổ cho cả 2 xu hương này. Đối với khoản mục chi phí sản xuất, kiểm toán viên căn cứ vào các nhân tố có ảnh hưởng đến tính trọng yếu đối với khoản mục chi phí sản xuất để đưa ra mức sai số tối đa cho phép đối với khoản mục này. Thông thường, chi phí sản xuất được phân bổ với mức trọng yếu cao bởi vì chi phí sản xuất thường chiếm tỷ trọng cao trong tổng chi phí sản xuất kinh doanh, các nghiệp vụ về chi phí sản xuất thường dễ xảy ra gian lận, sai sót. Mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán có mối quan hệ ngược chiều nhau, có nghĩa là mức trọng yếu càng cao thì rủi ro càng thấp và ngược lại. Theo đó, khi xác định rủi ro kiểm toán, kiểm toán viên cần dựa vào việc đnáh giá mức trọng yếu ở trên. Trong kiểm toán có các loại rủi ro là: Rủi ro tiềm tàng (IR): là mức rủi ro mà kiểm toán viên ước tính là cao hơn mức độ có thể chấp nhận trong một bộ phận trước khi xét đến tính hiệu quả của hệ thống kiểm soát nội bộ. Kiểm toán viên phải dự đoán được nơi nào có trên báo cáo tài chính có rủi ro tiềm tàng cao nhất, thấp nhất. Điều dó phụ thuộc vào đặc điểm của từng khoản mục. Rủi ro tiềm tàng đối với khoản mục chi phí sản xuất phụ thuộc chủ yếu vào các yếu tố như: bản chất hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng, bản chất nghiệp vụ kinh tế phát sinh, tính trung thực của những người làm công tác kế toán chi phí….Các sai sót tiềm tàng đối với khoản mục chi phí sản xuất thường bao gồm: Bảng 01: Các sai sót tiềm tàng đối với khoản mục chi phí sản xuất Mục tiêu Các sai sót tiềm tàng Tính có thật Các khoản chi phí sản xuất ghi sổ nhưng thực tế không phát sinh Tính chính xác cơ học Chi phí phải trả cao hơn chi phí thực tế Số thanh toán ghi sổ cao hơn so với số đã chi trong thực tế Tính đầy đủ Chi phí sản xuất thực tế phát sinh nhưng không được ghi sổ Tính đúng kỳ Chi phí sản xuất phát sinh kỳ sau nhưng lại ghi sổ kỳ này Chi phí phải trả phát sinh kỳ này nhưng lại ghi sổ kỳ sau Tính tuân thủ Việc ghi sổ chi phí sản xuất chưa phù hợp với chế độ kế toán mà đơn vị đang áp dụng Trình bày và khai báo Chi phí sản xuất trình bày không hợp lý Rủi ro kiểm soát (CR): là mức độ rủi ro mà kiểm toán viên ước tính là cao hơn mức có thể chấp nhận được trong một bộ phận mà không ngăn chặn hay phát hiện được bằng hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng. Rủi ro kiểm soát đối với khoản mục chi phí sản xuất là xác suất mà khoản mục chi phí sản xuất có chứa những sai sót trọng yếu mà không được hệ thống kiểm soát nội bộ ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa kịp thời. Rủi ro phát hiện (DR): Là mức rủi ro ước tính có sai sót trọng yếu trên báo cáo tài chính mà kiểm toán viên không phát hiện ra. Rủi ro kiểm toán: AR = IR x CR x DR DR= AR/(IRxCR) Với mức rủi ro kiểm toán có thể chấp nhậ được và các rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát xác định, kiểm toán viên sẽ tính ra rủi ro phát hiện và dựa vào đó xác định số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập. Bước 6: Lập kế hoạch kiểm toán chung và thiết kế chương trình kiểm toán Trên cơ sở những hiểu biết về tình hình kinh doanh, nghĩa vụ pháp lý cùng hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng, kiểm toán viên tiến hành lập kế hoạch kiểm toán chung và thiết kế chương trình kiểm toán. Lập kế hoạch kiểm toán chung là quá trình cân đối tích cực giữa nhu cầu và nguồn lực đã có. Việc lập kế hoạch kiểm toán chung giúp kiểm toán viên thu thập được các bằng chứng đầy đủ, tin cậy nhằm hạn chế các sai sót, giảm thiểu trách nhiệm pháp lý và giữ uy tín của công ty kiểm toán. Đồng thời kế hoạch kiểm toán chung sẽ giúp tăng cường hiệu quả hợp tác giữa kiểm toán viên với kiểm toán viên và với khách hàng để giữ cho phí kiểm toán ở mức hợp lý, tăng cường khả năng cạnh tranh của công ty kiểm toán. Trưởng nhóm kiểm toán dựa trên kết quả của những thông tin thu thập được kết hợp với những xét đoán nghề nghiệp để lập ra kế hoạch kiểm toán chung. Tờ kế hoạch kiểm toán chung bao gồm các nội dung sau: Đặc điểm của khách thể kiểm toán, mục tiêu và phạm vi kiểm toán, thời gian và trình tự tiến hành các công việc kiểm toán, yêu cầu đối với đơn vị được kiểm toán về điều kiện, phương tiện, tài liệu phục vụ cho cuộc kiểm toán, dự kiến nhóm kiểm toán thực hiện, thời gian kết thúc các phần chính của cuộc kiểm toán, đánh giá ban đầu về mức độ trọng yếu và rủi ro kiểm toán, sắp xếp một cách có kế hoạch các công việc và nhân lực, bảo đảm sự phối hợp giữa các kiểm toán viên. Việc lập kế hoạch kiểm toán chung làm cơ sở cho các kiểm toán viên thiết kế chương tình kiểm toán. Chương trình kiểm toán là những dự kiến chi tiết về các công việc kiểm toán thực hiện, thời gian hoàn thành, các thủ tục và sự phân công lao động giữa các kiểm toán viên cũng như những dự kiến về những tư liệu, những thông tin liên quan cần sử dụng và thu thập. Chương trình kiểm toán thường được thiết kế riêng cho từng khoản mục. Chương trình kiểm toán các khoản mục nói chung và chi phí sản xuất nói riêng thường gồm 3 phần: Trắc nghiệm công việc: Bao gồm 2 loại trắc nghiệm là trắc nghiệm đạt yêu cầu và trắc nghiệm độ vững chãi. Trắc nghiệm đạt yêu cầu (khảo sát kiểm soát): nhằm mục tiêu đánh giá hệ thống kế toán, việc quản lý tài chính và đánh gí hiệu quả của các loại hình kiểm soát nội bộ đối với khoản mục chi phí sản xuất. Loại trắc nghiệm này được tiến hành theo 2 trường hợp là có dấu vết và không co dấu vết. Trắc nghiệm độ vững chãi (khảo sát nghiệp vụ) nhằm mục đích khảo sát các sai sót hoặc các quy tắc về chi phí sản xuất có ảnh hưởng trực tiếp tới các số dư trên báo cáo tài chính. Những dấu hiệu ngoại lệ khi tiến hành trắc nghiệm đạt yêu cầu sẽ là cơ sở cho việc tiến hành trắc nghiệm độ vững trãi. Để đạt được các laọi trắc nghiệm này đối với chi phí sản xuất, kiểm toán viên phải tìm hiểu các đặc thù về quản lý, cơ cấu tổ chức bộ phận sản xuất, các quy định chính sách liên quan đến hoạt động sản xuất của khách hàng, kiểm tra việc tuân thủ các quy định về hạch toán chi phí sản xuất: chứng từ, sổ kế toán, báo cáo kế toán, phương pháp hạch toán kế toán…, kiểm tra tính độc lập giữa các bộ phận trong bộ máy quản lý sản xuất, kiểm tra việc tuân thủ các thủ tục kiểm soát nội bộ của đơn vị khách hàng…. Trắc nghiệm phân tích: Các kiểm toán viên thường sử dụng trắc nghiệm phân tích trong tất cả các cuộc kiểm toán vì chúng được thực hiện nhanh chóng với chi phí sản xuất thấp. Trắc nghiệm phân tích gồm 3 mục đích: Hiểu biết về công việc kinh doanh của khách hàng, đánh giá khả năng sai sót có thể có trên Báo cáo tài chính và để giảm bớt các trắc nghiệm trực tiếp số dư. Đối với khoản mục chi phí sản xuất, kiểm toán viên thường tiến hành so sánh chi phí sản xuất thực tế giữa các tháng, quý, năm với nhau, giữa năm nay với nhau, giữa doanh nghiệp với các đơn vị cùng ngành, so sánh chi phí sản xuất thực tế với kế hoạch hoặc với định mức, so sánh tỷ lệ chi phí sản xuất trên doanh thu giữa các tháng, quý, năm giữa năm nay với năm trước, so sánh tỷ lệ từng yếu tố chi phí giữa các tháng trong năm, giữa năm nay với năm trước, so sánh tỷ lệ giữa các yếu tố chi phí sản xuất trên tổng chi phí sản xuất.…. Trắc nghiệm trực tiếp số dư (khảo sát chi tiết): Trắc nghiệm trực tiếp số dư tập trungvào các số dư cuối kỳ trên Sổ cái tổng hợp và các báo cáo tài chính. Đối với khoản mục chi phí sản xuất, kiểm toán viên thường thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết sau: Đối chiếu số liệu trên Bảng cân đối kế toán, Báo cáo kết quả kinh doanh, bảng tổng hợp chi phí sản xuất với số liệu trên sổ cái, sổ chi tiết chi phí Đối chiếu số liệu về chi phí sản xuất giữa các bộ phận kế toán với các bộ phận có liên quan: bộ phận kho, bộ phận thống kê phân xưởng. Kiểm tra chi tiết với các nghiệp vụ ghi giảm chi phí sản xuất, các nghiệp vụ ghi giảm chi phí có nội dung không bình thường. Chọn mẫu một số chứng từ liên quan đến nghiệp vụ về chi phí, đố chiếu với sổ chi tiết để kiểm tra tính đúng đắn của nghiệp vụ này. Tóm lại, lập kế hoạch kiểm toán là bước đầu tiên trong quy trình kiểm toán và có ý nghĩa rất quan trọng trong việc xác lập cơ sở cho các công việc kiểm toán, định hướng cuộc kiểm toán và chuẩn bị các điều kiện tiền đề cho toàn bộ cuộc kiểm toán. Do đó, các kiểm toán viên phải luôn thận trọng trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán. 2.2. Thực hiện kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất Thực hiện kiểm toán là quá trình triển khai đồng bộ các công việc đã ấn định trong kế hoạch kiểm toán và chương trình kiểm toán. Mục đích của giai đoạn này là thu thập bằng chứng đầy đủ, tin cậy làm cơ sở cho việc đưa ra ý kiến của kiểm toán viên trên báo cáo kiểm toán về báo cáo tài chính của doanh nghiệp. Thực chất của thực hiện kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất là thu thập các bằng chứng để chứng minh cho việc đánh giá rủi ro kiểm soát và tính chính xác về mặt tiền tệ của các nghiệp vụ kinh tế phát sinh về chi phí sản xuất. Để đạt được mục đích trên, kiểm toán viên phải thực hiện ba bước công việc: thực hiện các thủ tục kiểm soát, thực hiện các thủ tục phân tích và thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết. Kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất trong kiểm toán báo cáo tài chính bao gồm các nội dung sau: Kiểm toán khoản mục chi phí nguyên vật liệu trực tiếp Kiểm toán khoản mục chi phí nhân công trực tiếp Kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất chung Kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất kinh doanh dở dang 2.2.1. Thực hiện kiểm toán khoản mục chi phí nguyên vật liệu trực tiếp Kiểm toán chi phí nguyên vật liệu trực tiếp là một trong những nội dung quan trọng và phức tạp nhất trong kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất vì một số lý do sau: Thứ nhất, trong chi phí nói chung và chi phí sản xuất nói riêng, chi phí nguyên vật liệu trực tiếp thường chiếm tỷ trọng lớn nhất. Những sai sót về chi phí nguyên vật liệu không chỉ dẫn đến sai sót trong khoản mục chi phí sản xuất mà còn dẫn đến sai sót ở một số khoản mục khác như hàng tồn kho, giá vốn hàng bán….Hơn nữa, những sai sót này thường dẫn đến những sai sót trọng yếu về chi phí sản xuất, kết quả kinh doanh và nghĩa vụ với Nhà nước. Thứ hai, việc theo dõi, tính toán, đánh giá nguyên vật liệu dùng cho sản xuất và dùng cho các mục đích khác trong doanh nghiệp rất phức tạp, phương pháp tính giá nguyên vật liệu thường mang nặng tính chủ quan nên dẫn đến những sai sót, nhầm lẫn và gian lận phát sinh. a) Thực hiện các thủ tục kiểm soát đối với chi phí nguyên vật liệu trực tiếp Thực hiện các thủ tục kiểm soát đối với khoản mục chi phí nguyên vật liệu trực tiếp là việc kiểm toán viên kiểm tra các quy định về chi phí nguyên vật liệu và sự tuân thủ các quy định này tại đơn vị được kiểm toán. Cụ thể, kiểm toán viên xem xét các nội dung sau: Thứ nhất, xem xét việc tổ chức quản lý và theo dõi quá trình sản xuất ở các bộ phận sản xuất, quy trình làm việc của các bộ phận kiểm tra chất lượng và tính độc lập của những người làm nhiệm vụ này. Thứ hai, kiểm tra việc ghi nhật ký và lập các báo cáo định kỳ của các bộ phận sản xuất bằng cách độc lập xem xét các báo cáo, sổ kế toán của bộ phận sản xuất, phỏng vấn nhân viên đơn vị và quan sát thực tế tại đơn vị khách hàng. Thứ ba, xem xét quy trình lập, luân chuyển và sử dụng chứng từ kế toán và các tài liệu liên quan. Kiểm tra việc ghi sổ kế toán và quy trình hạch toán chi phí nguyênvật liệu của bộ phận kế toán. Thứ tư, quan sát việc quản lý, bảo quản vật tư, sản phẩm dở dang ở các bộ phận sản xuất, quy trình và thủ tục kiểm kê, đánh giá sản phẩm dở dang. Thứ năm, xem xét việc đối chiếu số liệu giữa bộ phận kho và bộ phận kế toán, giữa kế toán tổng hợp và kế toán chi tiết có được thực hiện thường xuyên không thông qua phỏng vấn nhân viên của đơn vị và kiểm tra dấu hieẹu của kiểm soát nội bộ. b) Thực hiện các thủ tục phân tích Thực hiện các thủ tục phân tích đối với chi phí nguyên vật liệu trực tiếp là việc phân tích số liệu, các tỷ suất quan trọng liên quan đến chi phí nguyên vật liệu, qua đoa tìm ra các chênh lệch hoặc mâu thuẫn của khoản mục này. Kiểm toán viên thường sử dụng các thủ tục sau: So sánh chi phí nguyên vật liệu trực tiếp giữa kỳ này với kỳ trước hoặc với kế hoạch để phát hiện các biến động bất thường. So sánh tổng chi phí nguyên vật liệu sử dụng trong kỳ và tổng giá thành sản phẩm hoàn hành trong kỳ So sánh tổng chi phí nguyên vật liệu sử dụng trong kỳ và tổng khối lượng sản phẩm hoàn thành trong kỳ Một số tỷ suất quan trọng mà kiểm toán viên sử dụng, đó là: Tỷ suất chi phí nguyên vật liệu trên giá thành sản phẩm Tổng chi phí nguyên vật liệu sử dụng trong kỳ Tổng giá thành sản phẩm hoàn thành trong kỳ = Tỷ suất chi phí nguyên vật liệu trên khối lượng sản phẩm hoàn thành Tổng chi phí nguyên vật liệu sử dụng trong kỳ Tổng giá thành sản phẩm hoàn thành trong kỳ = Phân tích hai tỷ suất trên cho phép kiểm toán viên thấy được tính hợp lý của chi phí nguyên vật liệu sử dụng trong sản xuất kinh doanh. Đặc biệt, qua việc đối chiếu tỷ suất chi phí nguyên vật liệu trên giá thành sản phẩm trong kỳ với định mức chi phí nguyên vật liệu của doanh nghiệp, kiểm toán viên sẽ dễ dàng phát hiện được những biến động bất thường của chi phí nguyên vật liệu. c) Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết Kiểm tra chi tiết chi phí nguyên vật liệu trực tiếp là việc áp dụng các biện pháp kỹ thuật cụ thể nhằm khẳng định tính chính xác của số liệu về chi phí nguyên vật liệu trên sổ sách và báo cáo kế toán. Các thủ tục kiểm tra chi tiết đối với khoản mục chi phí nguyên vật liệu trực tiếp bao gồm: Thứ nhất, kiểm tra chi tiết chứng từ liên quan đến nhập, xuất vật tư. Kiểm toán viên tiến hành kiểm tra chọn mẫu một số Phiếu xuất kho nguyên vật liệu dùng cho sản xuất để xem có trường hợp nào hạch toán sai hoặc không đúng tài khoản không?. Thứ hai, đối chiếu giá trị nguyên vật liệu xuất kho (phát sinh Có TK 152) với tổng chi phí nguyên vật liêụ phát sinh trong kỳ được tập hợp vào bên Nợ các TK 621,627.641,642. Thực hiện công việc này nhằm phát hiện sự chênh lệch giữa tổng giá trị nguyên vật liệu xuất dùng với chi phí nguyên vật liệu được ghi nhận hoặc sự nhầm lẫn giữa các khoản mục chi phí. Thứ ba, đối chiếu lượng vật tư xuất kho( trên Bảng tổng hợp nhập xuất tồn vật tư hàng hoá) với Báo cáo sử dụng vật tư nhằm kiểm tr xem vật tư xuất dùng có được sử dụng đúng mục đích, đúng bộ phận yêu cầu và hạch toán đúng đắn vào chi phí nguyên vật liệu trong kỳ hay không. Thứ tư, độc lập cộng dồn và đối chiếu các sổ kế toán chi phí nguyên vật liệu để phát hiện các sai sót trong cộng dồn và chuyển sổ trước khi chúng được sử dụng để tập hợp chi phí. Ngoài ra, kiểm toán viên tiến hành kiểm tra chọn mẫu một số Phiếu nhập kho vật liệu để đảm bảo giá trị nguyên vật liêụ nhập kho được ghi sổ đúng đắn. 2.2.2. Kiểm toán khoản mục chi phí nhân công trực tiếp Chi phí nhân công trực tiếp thường được xem là một khoản mục trọng yếu vì việc phân bổ chi phí nhân công trực tiếp cho các đối tượng chịu chi phí không đúng đắn sẽ dẫn đến sai lệch về giá trị hàng tồn kho và do đó ảnh hưởng đến lợi nhuận của doanh nghiệp. Vì vậy kiểm toán chi phí nhân công trực tiếp đóng vai trò quan trọng trong kiểm toán báo cáo tài chính nói chung và kiểm toán chi phí sản xuất nói riêng. Kiểm toán chi phí nhân công trực tiếp được thực hiện theo trình tự chung bao gồm 3 bước: thủ tục kiểm soát,thủ tục phân tích và thủ tục kiểm tra chi tiết. a) Thực hiện các thủ tục kiểm soát đối với khoản mục chi phí nhân công trực tiếp Thực hiện thủ tục kiểm soát đối với chi phí nhân công trực tiếp là việc soát xét hệ thống kiểm soát nội bộ về chi phí tiền lương và các vấn đề liên quan đến lao động, tiền lương trong doanh nghiệp. Các thủ tục này bao gồm: Thứ nhất, kiểm tra việc tuân thủ các văn bản quy định của Nhà nước và doanh nghiệp về lao động, tiền lương như: các quy định về tuyển dụng và quản lý lao động, quy chế quản lý và sử dụng lao động, thoả ước lao động….Kiểm tra có được sự hiểu biết này thông qua phỏng vấn Ban Giám đốc và bộ phận nhân sự ở đơn vị khách hàng. Thứ hai, kiểm tra việc thực hiện nhiệm vụ quản lý lao động và tiền lương như kiểm tra việc thực hiện các quy định về tuyển dụng , đề bạt, thuyên chuyển nhân viên, kiểm tra việc thực hiện các quy định về định mức tỷ lệ tiền lương trên giá thành sản phẩm hoặc lợi nhuận kinh doanh. Thứ ba, kiểm tra việc phân bổ chi phí tiền lương và đối tượng sử dụng lao động, kiểm tra tính nhất quán trong hạch toán chi phí tiền lương tại các bộ phận chịu chi phí. Thứ tư, kiểm tra sơ đồ hạch toán chi phí nhân công trực tiếp xem có đúng quy định hiện hành và các chính sách của đơn vị hay không. b) Thực hiện các thủ tục phân tích Cũng giống như khoản mục chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, để đánh giá được tính hợp lý của khoản mục chi phí nhân công trực tiếp và đồng thời giảm bớt khối lượng kiểm tra chi tiết chi phí nhân công trực tiếp, kiểm toán viên tiến hành một số thủ tục phân tích sau: Thứ nhất, so sánh chi phí nhân công trực tiếp giữa kỳ này với các kỳ trước, giữa bộ phận này với các bộ phận khác để thấy được những biến động bất thường của một kỳ hay của một bộ phận nào đó. So sánh giữa chi phí nhân công trực tiếp với khối lượng sản phẩm hoàn thành hoặc doang thu đã thực hiện để thấy đượctính hợp lý của đơn giá tiền lương, đối chiếu xem đơn giá tiền lương tính được ở đơn vị có phù hợp với đơn giá tiền lương do Nhà nước, do ngành quy định (nếu có) hay không. Thứ hai, so sánh tỷ lệ chi phí nhân công trực tiếp với chi phí tiền lương của bộ phận sản xuất gián tiếp để thấy được tính hợp lý giữa tiền lương trực tiếp và tiền lương gián tiếp. Thứ ba, so sánh mức đơn giá tiền lương của kỳ này với mức đơn giá tiền lương của kỳ trước. Nếu có biến động bất thường thì phải tìm hiểu nguyên nhân là do thay đổi của Nhà nước, của ngành hay do đơn vị hạch toán sai. So sánh tỷ lệ thuế thu nhập cá nhân trong tổng số tiền lương của kỳ này so với kỳ trước xem có sự thay đổi bất thường nào về thu nhập của các cá nhân trong đơn vị hay không. Nếu có thì kiểm toán viên cần kiểm tra xem sự thay đổi đó có quyết định của các cấp có thẩm quyền, của doanh nghiệp và có phù hợp với quy định của Nhà nước hay không. Thứ tư, so sánh tổng chi phí bảo hiểm xã hội, bảo hiểm y tế, kinh phí công đoàn của kỳ này so với kỳ trước để kiểm tr tính hợp lý của các khoản mục này. c) Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết Thực hiện các thủ tục kiểm soát và thủ tục phân tích cho phép kiểm toán viên đánh giá sơ bộ và xác định phạm vi kiểm tra chi tiết chi phí nhân công trực tiếp. Để có thể đưa ra kết luận chính xác về chi phí nhân công trực tiếp, kiểm toán viên phải tiến hành các thủ tục kiểm tra chi tiết. Thông thường, đối với khoản mục này, do giới hạn về thời gian và chi phí nên kiểm toán viên không thể thực hiện kiểm tra chi tiết toàn bộ các nghiệp vụ chi phí về nhân công phát sinh mà phải chon mẫu để kiểm toán. Kiểm toán viên tiến hành kiểm tra chọn mẫu các nội dung sau: Thứ nhất, đối chiếu danh sách, họ tên, mức lương của công nhân trong Hồ sơ lao động với danh sách , họ tên, mức lương trong Bảng tính lương nhằm phát hiện số công nhân khai khống hoặc sai mức lương quy định. Chọn ra từ sổ nhân sự một số hồ sơ nhân viên đã thôi việc hoặc đã mãn hạn hợp đồng trong năm để kiểm tra tính có thật và phù hợp của các khoản thanh toán mãn hạn hợp đồng. Các gian lận này thường xảy ra do không đảm bảo tính độc lập trong quản lý lao động và tiền lương hoạc có sự thông đồng trong nội bộ doanh nghiệp. Thứ hai, đối chiếu số giờ công, ngày công trên Bảng tính lương với số giờ công trên Bảng chấm công. Đối chiếu số lượng sản phẩm đã sản xuất ra của từng lao động trên Bảng tính lương với số lượng sản phẩm đã nhập kho (đã sản xuất ra) của từng lao động trên sổ theo dõi báo cáo của bộ phận sản xuất để kiểm tra tính đúng đăn của việc tính và trả lương. Chênh lệch nếu có chủ yếu là do việc theo dõi, giám sát và quản lý không chặt chẽ về thời gian lao động hoặc do sự móc nối giữa người giám sát với các nhân viên trong doanh nghiệp. Thứ ba, kiểm tra tính chính xác, hợp lý của việc áp dụng đơn giá tiền lương và tính lương đối với người lao động trên Bảng tính lương bằng cách đối chiếu đơn giá được dùng để tính lương với đơn giá do Nhà nước quy định và tính toans lại tiền lương. Thứ tư, kiểm tra việc tính toán các khoản khấu trừ lương của người lao động trên Bảng tính lương Thứ năm, kiểm tra việc tính và phân bổ tiền lương vào sản phẩm sản xuất trong kỳ. Thứ sáu, kiểm tra, đối chiếu tổng số tiền lương đã tính trên Bảng tính lương với số tiền ghi trên chứng từ trả lương bằng cách chọn mẫu một số nghiệp vụ trả lương trên sổ chi tiết tiền lương, đối chiếu với các chứng từ có liên quan để kiểm tra xem nghiệp vụ trả lương có thực sự tồn tại không. Thứ bảy, kiểm tra việc hạch toán và lập báo cáo chi phí tiền lương Thứ tám, kiểm tra chi tiết tính đúng đắn của tỷ lệ trích và nguồn trích các khoản trích trên tiền lương. Đối với bảo hiểm xã hội và bảo hiểm y tế, mưcs trích nộp được tính theo tỷ lệ do Nhà nước quy định trên mức lương cơ bản. Đói với kinh phí công đoàn, mức trích nộp được tính trên tổng quỹ lương mà được hưởng. Khi kiểm tra khoản trích bảo hiểm xã hội, kiểm toán viên còn có thể đối chiếu số liệu của đơn vị với Biên bản xác nhận của cơ quan Bảo hiểm. 2.2.3. Kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất chung Kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất chung cũng được thực hiện theo 3 bước: a) Thực hiện các thủ tục kiểm soát đối với chi phí sản xuất chung Hệ thống kiểm soát nội bộ đối với chi phí sản xuất chung được thể hiện qua hệ thống văn bản quy định của Nhà nưóc và của doanh nghiệp về quản lý và hạch toán khoản mục chi phí sản xuất chung cũng như việc tuânt hủ các quy định đó cuả đơn vị. Vì vậy, để soát xét hệ thống kiểm soát nội bộ đối với khoản mục này, trước hết kiểm toán viên cần xem xét các văn bản quy định của Nhà nước và của đơn vị về quản lý và hạch toán khoản mục chi phí sản xuất chung và kiểm tra việc thực hiện các quy định đó. Cụ thể: Kiểm tra xem đơn vị có lập đầy đủ chứng từ, có mở đầy đủ sổ tổng hợp, sổ chi tiết để theo dõi khoản mục chi phí sản xuất chung theo đúng mẫu do Nhà nước quy định hay không, kiểm tra hệ thống tài khoản và sơ đồ hạch toán chi phí sản xuất chung có đúng với các quy định hiện hành về kế toán hay không?. Kiểm tra xem có sự đối chiếu thường xuyên giữa số liệu giữa thực tế và định mức, giữa sổ tổng hợp và sổ chi tiết hay không. Kỹ thuật kiểm toán chủ yếu được sử dụng để có được sự hiểu biết về chi phí sản xuất chung phỏng vấn nhân viên kế toán, quan sát thực tế hệ thống chứng từ, sổ sách của đơn vị, kiểm tra các dấu hiệu của sự đối chiếu. b) Thực hiện các thủ tục phân tích Trước hết, kiểm toán viên cần so sánh tổng chi phí sản xuất chung của kỳ này với định mức và với kỳ trước để phát hiện những biến động bất thường đối với khoản mục này. Trong quá trình so sánh, kiểm toán viên có thể kết hợp với việc phân tích các chỉ tiêu doanh thu, kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh để thấy được tính hợp lý của khoản mục chi phí sản xuất chung trong mối quan hệ với các chỉ tiêu khác. Thứ hai, so sánh tỷ lệ chi phí sản xuất chung trên tổng chi phí, tổng doanh thu của kỳ này so với kỳ trước. Thứ ba, so sánh tỷ lệ chi phí sản xuất chung cố định trên tổng khối lượng sản phẩm hoàn thành của kỳ này so với kỳ trước. Tỷ lệ này thường có xu hướng giảm khi khối lượng sản phẩm hoàn thành tăng do tổng chi phí sản xuất chung cố định không đổi so với khối lượng sản phẩm hoàn thành. Thứ tư, so sánh tỷ lệ chi phí sản xuất chung biến đổi trên tổng khối lượng sản phẩm hoàn thành của kỳ này so với kỳ trước. Tỷ lệ này thường ít thay đổi do tổng chi phí sản xuất chung biến đổi biến động tỷ lệ thuận với khối lượng sản phẩm hoàn thành Thứ năm, so sánh, phân tích để có được những đánh giá về cơ cấu giữa các yếu tố trong khoản mục chi phí sản xuất chung c) Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết Chi phí sản xuất chung là một khoản mục bao gồm nhiều yếu tố, vì vậy khối lượng công việc cần thực hiện trong quá trình kiểm tra chi tiết chi phí sản xuất chung thường lớn và phức tạp hơn nhiều so với các khoản mục chi phí khác. do đó, kiểm toán viên thường chú ý đến các khoản chi có mức biến động bất thường, các khoản chi có mức chi thực tế cao hơn dự toán… Nội dung kiểm tra chi tiết bao gồm các vấn đề sau: Thứ nhất, đối chiếu chi phí sản xuất chung với các phần hành liên quan đã được kiểm toán trước như hàng tồn kho, khấu hao tài sản cố định, tiền mặt tiền gửi ngân hàng, phải trả nhà cung cấp…. Thứ hai, kiểm tra việc phân bổ chi phí sản xuất chung: Kiểm toán viên tiến hành kiểm tra xem tiêu thức phân bổ có phù hợp và nhất quán giữa các kỳ hay không. Nếu có sự thay đổi về tiêu thức phân bổ mà có ảnh hưởng trọng yếu đến khoản mục chi phí sản xuất chung cũng như giá thnàh trong kỳ thì cần phải xem xét, tính toán, phân bổ lại để đảm bảo tính trung thực, hợp lý trong việc xác định chi phí sản xuất chung và giá thành sản phẩm. Thứ ba, kiểm tra chi tiết toàn bộ các nghiệp vụ chi có nội dung không bình thường và các nghiệp vụ phát sinh làm giảm chi phí sản xuất chung. Tiến hành đối chiếu với các quy định hiện hành để có được đánh giá đúng đắn về các nghiệp vụ này. Thứ tư, tiến hành kiểm tra chọn mẫu các nghiệp vụ kinh tế liên quan đến chi phí sản xuất chung phát sinh trong kỳ. 2.2.4. Kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất kinh doanh dở dang Trong thực tế, việc xác định chi phí sản xuất kinh doanh dở dang không được các doanh nghiệp coi trọng, nhiều khi chỉ là ước tính chủ quan. Tuy nhiên,việc kiểm toán chi phí sản xuất kinh doanh dở dang lại có một ý nghĩa rất lớn bởi việc tính toán xác địng chi phí sản xuất kinh doanh dở dang cuối kỳ không hợp lý sẽ dẫn đến những sai sót đáng kể làm ảnh hưởng trọng yếu đến giá thành sản phẩm và kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh của đơn vị. Để kiểm toán đối với khoản mục chi phí sản xuất kinh doanh dở dang, trước hết, kiểm toán viên cần kiểm tra phương pháp xác định giá trị sản phẩm dở dang mà doanh nghiệp áp dụng có hợp lý khách quan và nhất quán giữa các kỳ hay không, xem xét việc tiến hành kiểm kê sản phẩm dở dang cuối kỳ của đơn vị: Có biên bản kiểm kê không, quy trình kiểm kê có thực hiện đúng theo các thủ tục mà doanh nghiệp quy định không, đối chiếu số liệu kiểm kê thực tế với số liệu trên sổ kế toán để đánh giá tính đúng đanư của số dư tài khoản chi phí sản xuất kinh doanh dở dang. Tiếp theo, cần đối chiếu số liệu giữa Bảng cân đối tài khoản với số liệu trên sổ cái và sổ chi tiết chi phí sản xuất kinh doanh dở dang, đối chiếu phát sinh có tài khoản 154 với Bảng tổng hợp giá thành sản phẩm, đối chiếu phát sinh Nợ tài khoản 154 với Bảng tổng hợp chi phí sản xuất để đánh giátính xhính xác của số liệu trên sổ sách và báo cáo kế toán của đơn vị. Để đánh giá tính hợp lý chung của khoản mục này, kiểm toán viên cũng có thể so sánh chi phí sản xuất kinh doanh dở dang của năm nay với năm trước, giữa các tháng trong năm để tìm ra những bất hợp lý hoặc những thay đổi bất thường. 2.3. Kết thúc kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất Đây là giai đoạn cuối cùng quan trọng nhất trong cuộc kiểm toán. Mục đích của giai đoạn này là kiểm toán viên đưa ra ý kiến tổng quát của mình về toàn bộ báo cáo tài chính của đơn vị có trình bày trung thực, hợp lý hay không xét trên các khía cạnh trọng yếu. Trong giai đoạn này, kiểm toán viên cần thực hiện các bước công việc sau: Bước 1: Xem xét các sự kiện sau ngày lập Báo cáo tài chính Phần lớn các công việc quan trọng của một cuộc kiểm toán được thực hiện sau ngày kết thúc niên độ, do vậy trong khoảng thời gian từ ngày kết thúc niên độ đến khi hoàn thành báo cáo kiểm toán có thể xảy ra các sự kiện có ảnh hưởng đến việc đánh giá hoặc công khai báo cáo tài chính. Do đó, kiểm toán viên phải có trách nhiệm xem xét các sự kiện này. Có hai loại sự kiện sau ngày lập báo cáo tài chính cần sựu xem xét của ban quản trị và sự xem xét của kiểm toán viên, đó là: Những sự kiện ảnh hưởng trực tiếp đến báo cáo tài chính và cần điều chỉnh. Những sự kiện này cung cấp thêm thông tin cho Ban quản trị khi xác định cách đnáh giá các số dư tài khoản vào ngày lập Bảng cân đối kế toán và cho các kiểm toán viên khi tiến hành kiểm tra số dư. Những sự kiện này bao gồm:Tuyên bố phá sản do tình trạng tài chính xấu của một khách hàng có số dư khoản phải thu lớn chưa thanh toán, giải quyết một vụ kiện với một món tiền khác với món tiền ghi sổ, một số séc được ghi nhận là tồn quỹ vào cuối niên độ nhưng thực tế không còn khả năng thanh toán, bán các khoản đầu tư với giá thấp hợp giá vốn ghi sổ, chuyển nhượng một thiết bị không sử dụng với giá thấp hơn giá ghi sổ….Kiểm toán viên cần phải thận trọng để phân biệt giữa các sự kiện đã có vào ngày lập bảng cân đối kế toán và các sự kiện mới phát sinh sau ngày cuối năm. Những sự kiện không ảnh hưởng trực tiếp đến Báo cáo tài chính nhưng cần công khai. Các sự kiện này thường bao gồm: Sự phát hành trái phiếu hoặc các chứng khoán vốn, sự sụt giảm thị trường chứng khoán làm giảm các khoản đầu tư, khách hàng có số dư khoản phải thu lớn bị phá sản do gặp thiên tai, hoả hoạn, một số séc được ghi nhận tồn quỹ vào cuối niên độ nhưng thực tế đã bị mất sau ngày kết thúc niên độ…. Các thủ tục kiểm toán của việc xem xét các sự kiện trên được chia làm 2 nhóm: Nhóm các thủ tục thường được kết hợp với nhau thành một phần của quá tình kiểm tra các số dư tài khoản cuối năm. Nhóm này bao gồm các khảo sát giới hạn và các khảo sát đánh giá được thực hiện như một phần của khảo sát chi tiết số dư. Nhóm các thủ tục thực hiện đặc biệt nhằm mục đích phát hiện các sự kiện hoặc quá trình phải được thừ nhận trong kỳ kiểm toán. Nhómnày thường gồm các khảo sát như: Thẩm vấn Ban quản trị, liên lạc với luật sư, xem xét lại các báo coá nội bộ được lập sau ngày lập bảng cân đối kế toán, kiểm tra các biên bản được phát hành sau ngày lập bảng cân đối kế toán, thu thập các thư kiến nghị. Kết quả của việc đánh giá các sự kiện xảy ra sau ngày lập báo cáo tài chính là kiểm toán viên quyết định về việc có nên kiến nghị doanh nghiệp sửa đổi các báo cáo tài chính hay chỉ ghi chú bổ sung các sự kiện xảy ra trên báo cáo tài chính của đơn vị. Ngoài ra, kiểm toán viên còn xem xét sự ảnh hưởng của các sự kiện đó đến việc đưa ra ý kiến chấp nhận toàn bộ trên baó cáo kiểm toán của kiểm toán viên. Bước 2: Xem xét tính liên tục hoạt động Chuẩn mực Kiểm toán quốc tế có trình bày ba giả thuyết cơ bản làm nền tảng cho việc lập báo cáo tài chính, đó là giả thuyết về hoạt động liên tục, nhất quán và dồn tích. Doanh nghiệp được coi là hoạt động, được định nghĩa trong Chuẩn mực Kiểm toán quốc tế như sau: “Thông thường một doanh nghiệp được coi là đúng hoạt động khi mà nó tiếp tục hoạt động cho một tương lai định trước”. Khi không có thông tin đối nghịch thì doanh nghiệp sẽ có khả năng thực hiện tài sản và thanh toán công nợ trong điều kiện kinh doanh bình thường. Nếu giả đinh này không được chứng minh thì doanh nghiệp không thểe thực hiên được tài sản ở mức giá trị ghi sổ và có thể có những thay đổi đối với giá trị và ngày đáo hạn của công nợ. Vì thế doanh nghiệp có thể cần phải điều chỉnh lại giá trị và công nợ trên báo cáo tài chính. Kiểm toán viên có trách nhiệm đánh giá xem liệu có mối nghi ngờ lớn nào về khả năng tiếp tục hoạt động của doanh nghiệp trong một khoảng thời gian hợp lý sau ngày lập Bảng cân đối kế toán. Vì mục đích này nên khoảng thời gian hợp lý được xem là khoảng thời gian không vượt quá một năm sau ngày lập bảng cân đối kế toán chỉ trừ khi những chuẩn mực nghề nghiệp đòi hỏi một khoảng thời gian khác. Kiểm toán viên có thể đánh giá về khả năng hoạt động liên tục của doanh nghiệp thông qua quá trình đọc báo cáo tài chính hoặc từ bằng chứng kiểm toán thu thập được trong suốt quá tình kiểm toán. Bước 3: Đánh giá kết quả của toàn bộ cuộc kiểm toán Công việc này nhằm soát xét lạitoàn bộ quá trình kiểm toán, kết quả thu nhận được và cân nhắc các cơ sở để đưa ra ý kiến nhận xét về Báo cáo tài chính. Để đạt được mục đích này, kiểm toán viên thường thực hiện các công việc sau: áp dụng các thủ tục phân tích: Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 250 chỉ rõ: “Kiểm toán viên phải thực hiện các thủ tục phân tích trong giai đoạn trong giai đoạn lập kế hoạch và giai đoạn soát xét tổng thể Báo cáo tài chính. Thủ tục phân tích cùng có thể được thực hiện ở các giai đoạn khác trong quá trình kiểm toán”. Việc áp dụng các thủ tục phân tích trong giai đoạn kết thúc kiểm toán nhằm mục đích đánh giá tính đồng bộ và xác thực của các thông tin tài chính thu thập được nhất là các số liệu thu được của các khoản mục trên Báo cáo tài chính. Đánh giá sự đầy đủ của các bằng chứng kiểm toán: Chuẩn mực Kiểm toán quốc tế (ISA) số 500 có nêu: “Các kiểm toán viên phải thu thập các bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp để đi đến kết luận hợp ;ý mà căn cứ vào đó kiểm toán viên đưa ra ý kiến kết luận của mình”. Do vậy, cần xem xét liệu mọi khía cạnh của khoản mục chi phí sản xuất có được kiểm soát đầy đủ không, kiểm tra lại tính chính xác của các chứng từ minh chứng. Nếu kiểm toán viên xét thấy chưa đủ bằng chứng về tính trung thực và hợp lý của Báo cáo tài chính thì có thể tiến hành thu thập thêm hoặc ra quyết địn loại trừ Đánh giá tổng hợp các sai sót phát hiện được: Trước hết, kiểm toán viên cần đánh giá tổng hợp các sai sót không trọng yếu phát hiện được trong quá trình kiểm toán. Lập các bút toán điều chỉnh đối với các sai sót trọng yếu và tổng hợp lại. Sau đó so sánh với mức sai sót có thể bỏ qua xem có thể chấp nhận được khoản mục hay không. Kiến nghị về những vấn đề còn tồn tại ở đơn vị khách hàng: Qua quá trình kiểm toán tại đơn vị khách hàng, kiểm toán viên rút ra kết luận về mục tiêu kiểm toán, chỉ ra các vấn đề còn tồn tại trong quản lý và hạch toán kế toán tại đơn vị khách hàng. Bước 4: Xem xét lại các tài liệu kiểm toán Việc xem xét các tài liệu này nhằm mục đích đánh giá việc thực hiện của kiểm toán viên chưa có kinh nghiệm, chống lại sự thiên vị thường gặp phải trong các phản xét của kiểm toán viên, đồng thời nó còn nhằm mục đích bảo đảm là cuộc kiểm toán thoả mãn các chuẩn mực thực hiện của công ty kiểm toán. Vào giai đoạn hoàn thành cuộc kiểm toán có quy mô lớn, toàn bộ tư liệu kiểm toán sẽ được một kiểm toán viên có kinh nghiệm và độc lập không tham dự vào cuộc kiểm toán xem xét lại nhằm đánh giá khách quan xem cuộc kiểm toán có được tiến hành hợp lý không, các kiểm toán viên có khả năng đánh giá các bằng chứng mà họ tập hợp được hay không, cuộc kiểm toán có được thực hiện với sự thận trọng thích đáng hay không. Bước 5: Phát hành thư quản lý Thư quản lý là thông báo cho khách hàng về những bình luận của công ty kiểm toán đối với việc cải tiến công việc kinh doanh của khách hàng. Những bình luận của công ty kiểm toán tập trung vào những đề nghị để doanh nghiệp hoạt động có hiệu quả hơn. Việc kết hợp kinh nghiệm của kiểm toán viên trong nhiều ngành kinh doanh khác nhau với một sự hiểu biết sâu sắc thu được khi tiến hành kiểm toán đã giúp kiểm toán viên cung cấp cho Ban quản trị khách hàng những lời bình có giá trị. Thư quản lý không bắt buộc nhưng trong hầu hết các cuộc kiểm toán đếu lập nhằm tạo mối quan hệ tốt hơn giữa công ty kiểm toán và khách hàng và để đề nghị thêm các dịch vụ quản trị và thuế mà công ty kiểm toán có thể cung cấp. Không có thể thức tiêu chuẩn hoặc cách làm chuẩn nào cho việc viết Thư quản lý. Từng thư phải được triển khai để đáp ứng phong cách của kiểm toán viên và nhu cầu của khách hàng, phù hợp với khái niện Thư quản lý của công ty kiểm toán. Tuy nhiên, về cơ bản, Thư quản lý phải chỉ ra được các nhược điểm và yếu kém của doanh nghiệp, ảnh hưởng của nó đến hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp và quan điểm của kiểm toán viên. Bước 6: Công bố Báo cáo kiểm toán Công bố Báo cáo kiểm toán là việc thực hiện mục tiêu cơ bản, mục tiêu lớn nhất của một cuộc kiểm toán là xác minh và bày tỏ ý kiến về báo cáo tài chính phục vụ yêu cầu của những người quan tâm. Thông thường Báo cáo kiểm toán được gửi kèm với Thư quản lý và bao gồm các nội dung sau: Tên địa chỉ của công ty kiểm toán, số hiệu Báo cáo kiểm toán, tiêu đề Báo cáo kiểm toán, người nhận Báo cáo kiểm toán, mở đầu Báo cáo kiểm toán, căn cư và phạm vi thực hiện cuộc kiểm toán, ý kiến của kiểm toán viên và công ty kiểm toán về báo cáo tài chính, địa điểm thời gian lập Báo cáo kiểm toán, chữ ký và đóng dấu. Cũng theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, có bốn loại ý kiến của kiểm toán viên về báo cáo tài chính của doanh nghiệp là: ý kiến chấp nhận toàn phần ý kiến chấp nhận từng phần ý kiến từ chối đưa ra ý kiến ý kiến trái ngược Tóm lại, kết thúc kiểm toán là bước quan trọng trong đó kiểm toán viên tổng hợp toàn bộ các kết quả kiểm toán và đưa ra ý kiến chung duy nhất cho toàn bộ cuộc kiểm toán. Kết thúc giai đoạn này, tất cả các mục tiêu kiểm toán cũng như trách nhiệm của công ty kiểm toán đối với khách hàng đã hoàn thành. Chương II Thực tế kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty cổ phần kiểm toán và định giá Việt Nam thực hiện I. khái quát về công ty cổ phần kiểm toán và định giá Việt Nam 1. Sự hình thành và phát triển của Công ty Công ty Cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam là một doanh nghiệp hoạt động kinh doanh dịch vụ trong lĩnh vực kế toán, kiểm toán, tư vấn, định giá tài sản cho mọi loại hình doanh nghiệp trong cả nước. Công ty được Bộ Tài chính và Sở Kế hoạch đầu tư thành phố Hà Nội cấp Giấy chứng nhận Đăng ký kinh doanh công ty cổ phần số 0103000692 ngày 21/12/2001, hoạt động theo Luật doanh nghiệp số 12/1999/QH ngày 12/06/1999. Công ty Cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam có tên giao dịch đối ngoại là Vietnam auditing and evaluation joint stock company, viết tắt là: VAE.,JSC. Công ty có tư cách pháp nhân, có con dấu riêng, thuộc quyền sở hữu của các cổ đông, hạch toán kinh tế độc lập, tự chịu trách nhiệm về kết quả hoạt động kinh doanh dịch vụ. Hiện nay, Công ty có 51 nhân viên với tổng số vốn là hơn 3 tỷ đồng. Trụ sở chính của Công ty được đặt tại số 54 – Phố Giang Văn Minh – Ba Đình – Hà Nội. Công ty có tài khoản mở tại 2 ngân hàng là Sở giao dịch Ngân hàng Nông nghiệp & phát triển nông thôn Việt Nam (tài khoản số 43110101504) và Chi nhánh Ngân hàng Công thương – Khu vực Ba Đình (tài khoản số 710A50524). Công ty còn có 2 văn phòng đại diện tại thị xã Hà Giang và thị xã Sơn La. Ngày 20/06/2003, Công ty đã chính thức được Cục Sở hữu Công nghiệp cấp Giấy chứng nhận Đăng ký nhãn hiệu hàng hoá số 48705. Năm 2002 là năm đầu tiên Công ty chính thức đi vào hoạt động, tổng số hợp đồng của Công ty chỉ là 150 hợp đồng. Nhưng sang năm hoạt động thứ hai, tổng số hợp đồng Công ty ký kết với khách hàng đã là 300 hợp đồng. Nếu năm 2002, lợi nhuận của Công ty chỉ là 640 triệu thì sang năm 2003 con số đó đã là 1,12 tỷ tăng 75% so với năm 2002. Những con số trên đã phần nào thể hiện sự lớn mạnh không ngừng của Công ty. Các lĩnh vực hoạt động của Công ty Hiện nay, cùng với sự lớn mạnh không ngừng và phương châm luôn sẵn sàng trợ giúp khách hàng đạt được mục tiêu của mình, Công ty đang tiếp tục phát triển và mở rộng các loại hình dịch vụ. Có thể nói, sự đa dạng hoá về các loại hình dịch vụ là một trong những nguyên nhân cơ bản dẫn đến những thành công to lớn của Công ty trong suốt 2 năm qua. Cụ thể các loại hình dịch vụ mà Công ty cung cấp là: Dịch vụ kiểm toán: Dịch vụ kiểm toán là một trong những hoạt động chủ yếu của Công ty. Qua hơn 2 năm hoạt động, dịch vụ nay đã và đang được hoàn thiện, phát triển cả về phạm vi và chất lượng nhằm đáp ứng yêu cầu ngày càng cao của khách hàng và tiến trình hội nhập quốc tế. Các dịch vụ kiểm toán mà Công ty cung cấp rất đa dạng, bao gồm: Kiểm toán độc lập Báo cáo tài chính, Kiểm toán xác nhận báo cáo số lượng, tỷ lệ nội địa hoá sản phẩm, Kiểm toán báo cáo quyết toán vốn đầu tư xây dựng cơ bản hoàn thành, Kiểm tra giá trị quyết toán phần xây lắp từng hạng mục và toàn bộ công trình Dịch vụ hoàn thiện hệ thống kế toán: Cùng với quá trình hội nhập của nền kinh tế và những đổi mới trong các hoạt động tài chính kế toán của Nhà nước Việt Nam, Công ty cũng rất quan tâm đến lĩnh vực dịch vụ kế toán và luôn hướng tới việc nâng cao chất lượng dịch vụ kế toán của mình. Công ty đã cung cấp cho khách hàng nhiều dịch vụ kế toán như: Xây dựng quy trình lập và luân chuyển chứng từ kế toán cho một số phần hành chủ yếu, xây dựng quy trình ghi chép sổ sách, xây dựng quy trình lập báo cáo kế toán, hướng dẫn công tác lưu trữ chứng từ kế toán. Ngoài ra, Công ty còn cung cấp dịch vụ tư vấn kế toán, tư vấn tài chính cho khách hàng.  Dịch vụ tư vấn về thuế và lập báo cáo quyết toán thuế cho năm tài chính Dịch vụ tư vấn về thuế và lập báo cáo quyết toán thuế cho năm tài chính của Công ty bao gồm: Tư vấn cho khách hàng về lập kế hoạch nộp thuế, hướng dẫn khách hàng về kê khai thuế, hoàn thiện chứng từ kế toán đảm bảo tính hợp lý, hợp lệ, hợp pháp làm cơ sở quyết toán thuế, hoàn thiện hệ thống báo cáo chi tiết, báo cáo tổng hợp báo đảm sự khớp đúng và hợp lý về mặt số liệu giữa chứng từ và báo cáo, giữa tổng hợp và chi tiết. Ngoài ra, Công ty còn thực hiện tập huấn và giải đáp các thắc mắc về sự thay đổi các sắc thuế theo chế độ liên quan tới các lĩnh vực của đơn vị. Dịch vụ định giá tài sản, doanh nghiệp Môi trường kinh doanh năng động trong những năm gần đây mở ra cho các doanh nghiệp Việt Nam nhiều cơ hội cũng như thách thức. Xuất phát từ nhu cầu của các nhà đầu tư và kinh doanh dịch vụ, định giá giá trị doanh nghiệp, định giá giá trị tài sản chính thức trở thành một dịch vụ chuyên nghiệp phát triển nhanh tại Việt Nam và là một trong những lĩnh vực kinh doanh chính của Công ty . Dịch vụ này ra đời đã đáp ứng nhu cầu cho các cơ quan chức năng và các doanh nghiệp trong việc chuyển nhượng cổ phần, vay vốn, chuyển vốn, góp vốn…và đặc biệt là tiến trình cổ phần hoá tại Việt Nam. Các dịch vụ mà Công ty cung cấp cụ thể là: Định giá tài sản, vồn góp kinh doanh, định giá tài sản vốn cổ phần hoá doanh nghiệp, định giá tài sản thế chấp, chuyển nhượng, thuê, mua tài sản. Dịch vụ tư vấn kinh doanh, tư vấn đầu tư: Tham gia kinh doanh tại Việt Nam, các nhà đầu tư và các nhà quản lý phải đối mặt với những vấn đề thực tiễn của Việt Nam và luôn phải tìm những giải pháp hữu hiệu nhất để vừa đảm bảo việc tuân thủ đầy đủ các quy định luật pháp hiện hành của Nhà nước Việt Nam, vừa thu được lợi nhuận cao nhất. Công ty có nhiều chuyên gia tư vấn với bề dày kinh nghiệm hoạt động thực tiễn nhiều năm và đặc biệt là kinh nghiệm trong công tác tư vấn đầu tư, kinh doanh. Các dịch vụ tư vấn của Công ty luôn mang đến cho khách hàng những giải pháp tốt nhất. Cụ thể các dịch vụ này bao gồm: Tư vấn về chính sách kinh tế hiện hành, tư vấn về việc lựa chọn hình thức kinh doanh, tư vấn quản lý sản xuất, lập kế hoạch chiến lược, phân tích kế hoạch kinh doanh, tư vấn tìm hiểu đánh giá thị trường, định hướng đầu tư, tư vấn thẩm định tổng dự toán, dự toán, tư vấn lập hồ sơ mời thầu, dự thầu….. Các dịch vụ khác: Ngoài năm dịch vụ chính trên, Công ty còn cung cấp cho khách hàng nhiều dịch vụ khác theo nhu cầu của khách hàng như: Dịch vụ chuyển đổi báo cáo tài chính theo chuẩn mực kế toán quốc tế, chuyển đổi báo cáo tài chính của các doanh nghiệp phục vụ cho mục tiêu hợp nhất kết quả hoạt động với công ty mẹ theo chuẩn mực kế toán quốc tế, soát xét các báo cáo tài chính đã được chuyển đổi theo thông lệ kế toán quốc tế phục vụ cho mục tiêu hợp nhất kết quả hoạt động với công ty mẹ, dịch vụ đào tạo, giới thiệu việc làm trong lĩnh vực kế toán, tài chính, thuế, kiểm toán, chứng khoán, bảo hiểm, sản xuất và cung cấp phần mềm tin học…. Đội ngũ nhân viên của Công ty Công ty có một đội ngũ lãnh đạo có nhiều năm làm việc trong các công ty Kiểm toán Quốc tế và Việt Nam. Đội ngũ nhân viên của Công ty được đào tạo cơ bản có hệ thống ở cả trong nước và nước ngoài. Hiện nay, trong số 51 nhân viên của Công ty có 1 Tiến sĩ, 5 Thạc sĩ, 10 Kiểm toán viên cấp Nhà nước, 16 Kỹ sư xây dựng, 22 Kiểm toán viên, 35 cử nhân tài chính kế toán. Đội ngũ nhân viên của Công ty không chỉ có trình độ chuyên môn cao, mà còn là những nhân viên có nhiều kinh nghiệm. Cụ thể: 24% số nhân viên của Công ty có kinh nghiệm làm việc > 15 năm, 36% số nhân viên có kinh nghiêm làm việc > 10 năm, 20 số nhân viên có kinh nghiệm làm việc > 5 năm, 20% số nhân viên có kinh nghiệm làm việc < 5 năm. Khách hàng của Công ty: Qua hơn 2 năm hoạt động, với chất lượng và uy tín trong việc cung cấp các dịch vụ chuyên ngành, Công ty đã khẳng định được vị trí của mình với số lượng khách hàng ngày càng nhiều. Đến nay, số lượng khách hàng thường xuyên của Công ty là 180, là các doanh nghiệp thuộc mọi thành phần, hoạt động trên mọi lĩnh vực kinh tế như: Các doanh nghiệp Nhà nước, các doanh nghiệp 100% vốn nước ngoài, các công ty liên doanh, các dự án do Chính phủ các nước và các tổ chức quốc tế tài trợ, các công trình xây dựng cơ bản hoàn thành…. 2. Cơ cấu tổ chức bộ máy quản lý của Công ty Công ty có cơ cấu tổ chức khá chặt chẽ, được phân chia thành các phòng ban có chức năng riêng biệt. Mô hình quản lý của Công ty được thể hiện khái quát qua Sơ đồ 02. Có thể thấy mô hình quản lý theo nghiệp vụ và chức năng của Công ty được thiết kế tương đối gọn nhẹ, hợp lý và rất phù hợp với quy mô của Công ty. Mô hình này cũng tạo điều kiện cho những nhà quản lý khả năng điều hành tốt, làm việc có năng lực và hiệu quả. Mỗi phòng nghiệp vụ trong Công ty đều có nhiệm vụ cụ thể riêng biệt nhưng lại có mối quan hệ với nhau trong việc trao đổi nhân sự, dịch vụ trợ giúp bảo đảm nguyên tắc “bất kiêm nhiệm”, tránh ôm đồm, tránh lãng phí mà vẫn duy trì tính liên tục, hợp lệ của quy trình luân chuyển chứng từ, sổ sách và sẵn sàng tham mưu cho Ban Giám đốc khi cần. Sự phân chia các phòng ban như trên đã tạo điều kiện thuận lợi cho công tác quản lý trong Công ty, đặc biệt, khi triển khai hoạt động kiểm toán tại một Tổng Công ty lớn, Công ty có thể lập nhóm kiểm toán với các thành viên được huy động từ các phòng khác nhau. Đây cũng là một lợi thế rất lớn cho Công ty khi thiếu nhân viên thực hiện kiểm toán bởi các nhân viên đều được trang bị những kiến thức lý luận và thực hành kiểm toán căn bản như nhau. Các phòng nghiệp vụ của Công ty khi thực hiện các cuộc kiểm toán đều phải có sắp xếp kế hoạch để tạo điều kiện cho việc phê chuẩn, ký nhận các chứng từ về những khoản phí hợp lý, hợp lệ cho cuộc kiểm toán. Mặc dù với tư cách là công ty kiểm toán thực hiện kiểm toán hoạt động kế toán của đơn vị khác nhưng Công ty, cụ thể là các phòng nghiệp vụ cũng bảo đảm sự luân chuyển và giá trị hợp pháp của các chứng từ liên quan đến hoạt động kiểm toán và hoạt động chung của Công ty. 3. Kiểm soát nội bộ và kiểm soát chất lượng tại Công ty 3.1. Kiểm soát nội bộ tại Công ty. Môi trường kiểm soát Phong cách quản lý là trung tâm của môi trường kiểm soát, nó ảnh hưởng sâu sắc đến đặc điểm hoạt động của toàn Công ty. Tại Công ty Cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam, Ban Giám đốc Công ty thực sự có những phẩm chất cần thiết của một nhà quản lý, đó là đạo đức cá nhân, năng lực tổ chức và khả năng chuyên môn. Tổng Giám đốc năng động, liêm chính và coi công tác kiểm tra, kiểm soát như là một nhân tố ảnh hưởng quan trọng và luôn khuyến khích các hoạt động này. Cơ cấu tổ chức bộ máy quản lý của Công ty khá hợp lý, phù hợp với quy mô của Công ty, có khả năng điều hành tốt, làm việc có năng lực và hiệu quả. Nhân sự cũng luôn là một nhân tố quan trọng trong kiểm soát nội bộ. Đội ngũ cán bộ công nhân viên của Công ty đều là những người có trình độ, có trách nhiệm trong công việc, có phẩm chất đạo đức, liêm chính và có năng lực thực sự. Công ty cũng rất coi trọng công tác đào tạo. Đối với những nhân viên mới, Công ty có chương trình đào tạo tập trung về nghiệp vụ trước khi làm việc. Thêm vào đó, mỗi năm Công ty đều có các chương trình đào tạo cho các nhân viên trong toàn Công ty rất đa dạng, phong phú như các chương trình đào tạo thi kiểm toán viên trong nước, quốc tế, các chương trình bổ sung kiến thức, các khoá học nâng cao trình độ về thuế, các chuẩn mực về thuế, các chuẩn mực kế toán, kiểm toán, các kiến thức về pháp luật, quản lý Nhà nước. Công ty cũng có những chính sách rõ ràng về bố trí, đề bạt, khen thưởng, kỷ luật nhân viên. Đồng thời, Công ty đã bố trí các nhân viên phù hợp với năng lực quản lý, năng lực chuyên môn của mỗi người. Chính sách nhân sự như vậy đã thực sự lôi kéo được cán bộ công nhân viên trong Công ty tự giác và nhhiệt tình trong công việc, phát huy được khả năng của nhân viên theo đúng sở trường của họ, tạo điều kiện thuận lợi cho họ làm việc và huy động được họ vào quá trình kiểm soát. Công tác kế hoạch và dự toán là một công việc hết sức quan trọng với bất kỳ một Công ty nào. Công tác kế hoạch của Công ty được thực hiện tương đối chặt chẽ, cả kế hoạch tổng thể và kế hoạch riêng cho từng bộ phận. Kế hoạch của Công ty thường do Ban Giám đốc xây dựng và phân bổ cho các phòng ban chức năng. Từng phòng chức năng kiểm tra chi tiết kế hoạch và phân công nhiệm vụ cho từng kiểm toán viên. Quá trình thực hiện kế hoạch đều được theo dõi sát sao sau mỗi tháng, mỗi quý để đảm bảo thực hiện tốt kế hoạch năm. Công ty còn xây dựng quy chế kiểm soát nội bộ, quy chế quản lý tài chính riêng của Công ty. Hệ thống kế toán Bộ máy kế toán của Công ty hình thành và phát triển cùng với sự ra đời và phát triển của Công ty. Là một công ty có quy mô không lớn nên bộ máy kế toán của Công ty cũng được tổ chức tương xứng để có thể vừa thực hiện tốt chức năng quản lý hoạt động tài chính của Công ty, vừa đảm bảo tính hiệu quả của Công ty trong việc sử dụng nguồn lực lao động. Hiện tại phòng Kế toán của Công ty có 4 cán bộ kế toán có trình độ đại học và cao đẳng. Mỗi nhân viên trong phòng có chức năng và nhiêm vụ riêng. Các thủ tục kiểm soát: Để đạt được những mục tiêu quản lý và nâng cao hiệu quả hoạt động kinh doanh, Ban Giám đốc Công ty đã thiết lập các thủ tục kiểm soát trên cơ sở thực hiện tốt các nguyên tắc cơ bản sau: Thực hiện tốt nguyên tắc phân công, phân nhiệm: Mỗi bộ phận được quy định chức năng, nhiệm vụ cụ thể và mỗi thành viên trong bộ phận lại được người phụ trách phân công nhiệm vụ thích hợp. Phân công, phân nhiệm ở Công ty có những nguyên tắc nhất định, không quá tập trung hay quá phân tán mà dựa vào năng lực chuyên môn để phân công, phân nhiệm rất hợp lý. Thực hiện tốt nguyên tắc bất kiêm nhiệm: ở Công ty có sự cách ly thích hợp giữa người phê chuẩn và người thực hiện nghiệp vụ, do đó ngăn ngừa được các sai phạm và hành vi lạm dụng quyền hạn. Thực hiện tốt uỷ quyền, uỷ nhiệm: Công ty có chế độ uỷ quyền, uỷ nhiệm cụ thể. Theo đó, Tổng Giám đốc có thể uỷ quyền hoặc uỷ nhiệm cho các Phó Tổng Giám đốc hoặc những người có chức danh quản lý khác trong Công ty thay mặt mình giải quyết một số công việc hoặc thay mặt mình thi hành một số nhiệm vụ của Công ty bằng văn bản nhưng Tổng Giám đốc phải chịu trách nhiệm trước sự uỷ quyền. Những người được Tổng Giám đốc uỷ quyền, uỷ nhiệm phải chịu trách nhiệm pháp lý trước pháp luật về những sai phạm của mình. Ngoài những nguyên tắc cơ bản nêu trên, các thủ tục kiểm soát trong Công ty còn bao gồm: Các quy định về chứng từ, sổ sách như các chứng từ đều được ghi sổ theo thứ tự liên tục trước khi sử dụng, điều này đã hạn chế được tình trạng mất chứng từ, lập chứng từ giả, nguỵ tạo chứng từ để hợp thức hoá các gian lận. Công ty cũng xây dựng một sơ đồ tài khoản giúp cho việc phân loại đúng đắn các nghiệp vụ. Kiểm soát vật chất đối với tài sản được quan tâm thích đáng, do đó bảo vệ an toàn cho tài sản của Công ty không bị mất mát, hư hỏng. 3.2. Kiểm soát chất lượng các dịch vụ cung cấp tại Công ty Như đã trình bày, dịch vụ kiểm toán là một lĩnh vực chủ đạo trong hoạt động của Công ty. Do vậy, để phục vụ cho công tác kiểm toán, đồng thời đảm bảo chất lượng dịch vụ cung cấp, tạo uy tín trên thị trường, Công ty đã xây dựng cho mình quy trình kiểm toán chung. Quy trình này được áp dụng linh hoạt cho từng khách hàng của Công ty. Một cách tổng quan nhất, nội dung bao trùm cuộc kiểm toán bao gồm 3 bước cơ bản được khái quát qua Sơ đồ 03. Lập kế hoạch kiểm toán. Thực hiện kiểm toán. Phát hành Báo cáo kiểm toán và Thư quản lý. Theo quy trình trên, công tác kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán của Công ty cũng được thể hiện qua ba giai đoạn: kiểm soát trước kiểm toán, kiểm soát trong quá tình thực hiện kiểm toán và kiểm soát sau kiểm toán. Kiểm soát trước kiểm toán: Sau khi nhận được thư mời kiểm toán của khách hàng, Ban Giám đốc Công ty hoặc người được Ban Giám đốc lựa chọn sẽ tiến hành tìm hiểu sơ bộ về hoạt động của khách hành để xem xét xem có thể tiếp tục duy trì kiểm toán (đối với khách hàng đang kiểm toán) hoặc chấp nhận kiểm toán (đối với khách hàng lần đầu tiên mời kiểm toán) hay không. Nếu xét thấy mức độ rủi ro của việc kiểm toán có thể chấp nhận được, thì Ban Giám đốc Công ty sẽ tiến hành ký Hợp đồng Kiểm toán. Tuy nhiên, việc đánh giá mức độ rủi ro của việc kiểm toán ở Công ty chỉ mang tính chất định tính và phán doán chủ quan của các kiểm toán viên có kinh nghiệm mà chưa được lượng hoá thành số liệu cụ thể và cũng không được thể hiện trên các giấy tờ làm việc. Đối với mỗi hợp đồng kiểm toán, Ban giám đốc Công ty sẽ thành lập một nhóm kiểm toán để thực hiện kiểm toán. Trong mỗi nhóm kiểm toán, Công ty sẽ chỉ thị một người có kinh nghiệm, chuyên môn dày dạn và bắt buộc phải có chứng chỉ Kiểm toán viên làm trưởng nhóm kiểm toán (thường là các trưởng phòng hoặc phó phòng nghiệp vụ) chịu trách nhiệm chung cho toàn bộ cuộc kiểm toán. Trưởng nhóm kiểm toán sẽ bố trí, phân công công việc cho các nhân viên trong nhóm kiểm toán của mình. Thường thì mỗi người sẽ phụ trách một hoặc một số phần hành cụ thể như: vồn bằng tiền, nợ phải trả, doanh thu, gia vốn….Những người phụ trách phần hành nào phải khảo sát phần hành mà mình đảm nhiệm, lên kế hoạch thu thập các bằng chứng dưới sự giám sát và hướng dẫn của trưởng nhóm. Kiểm soát trong quá trình thực hiện kiểm toán: Trong quá trình thực hiện kiểm toán, người trưởng nhóm là người chịu trách nhiệm giám sát công việc của các nhân viên trong nhóm kiểm toán, hỗ trợ hướng dẫn các bước công việc đặc biệt là đối với các kiểm toán viên còn trẻ thiếu kinh nghiệm và xem xét các sự kiện phát sinh sau ngày lập báo cáo tài chính của đơn vị. Đồng thời, các nhân viên trong nhóm trong khi thực hiện kiểm toán cũng thường xuyên kiểm soát lẫn nhau, trao đổi thông tin với nhau để phục vụ cho quá trình kiểm toán. Các thành viên được giao nhiệm vụ thực hiện xong phần hành kiểm toán được giao sẽ bàn giao giấy tờ làm việc và các bằng chứng kiểm toán thu thập được cho Trưởng nhóm kiểm toán. Trưởng nhóm kiểm toán sẽ rà soát lại các giấy tờ làm việc và bằng chứng kiểm toán đó xem có xem có hợp lý và đầy đủ không. Sau đó Trưởng nhóm kiểm toán sẽ cùng các thành viên trong nhóm thảo luận và thống nhất các bút toán điêù chỉnh, các nhận xét và kiến nghị. Kiểm soát sau kiểm toán: Kết thúc cuộc kiểm toán, trưởng nhóm kiểm toán tổng hợp tất cả các phần hành lại, lập một bản báo cáo dự thảo trình Phó Tổng Giám đốc phụ trách soát xét. Tổng Giám đốc thường là người soát xét cuối cùng trong mỗi cuộc kiểm toán. Khi tất cả các cấp kiểm soát trong Công ty đã thống nhất, trưởng nhóm kiểm toán sẽ gửi bản báo cáo cho khách hàng. Nếu khách hàng chấp nhận với ý kiến của kiểm toán viên đưa ra trong Báo cáo kiểm toán thì Công ty sẽ tiến hành phát hành Báo cáo kiểm toán chính thức. Như vậy, công tác kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán của Công ty đã được thực hiện cả trước, trong và sau khi thực hiện kiểm toán, nhưng có thể nói hoạt động này ở Công ty vẫn chưa thực sự hiệu quả. Công ty chưa thiết lập chương trình kiểm toán chi tiết nên việc soát xét còn thiếu cơ sở và chưa có tính toàn diện, đồng bộ đồng thời mang tính chất hiểu biết cục bộ và chủ quan của người soát xét. Công việc kiểm soát hoạt động kiểm toán của Công ty cũng không được thực hiện bởi một bộ phận riêng biệt mà được thực hiện bởi tất cả các thành viên có trách nhiệm. Do vậy sẽ làm giảm tính độc lập, khách quan của hoạt động kiểm soát và mức độ chuyên môn hoá trong công việc. Công tác kiểm soát chất lượng các dịch vụ cung cấp không chỉ giúp Công ty đạt tính trách nhiệm về mặt nghề nghiệp đối với khách hàng mà nó còn giúp Công ty bảo đảm và nâng cao uy tín của mình trên thị trường. Trong khi đó, tại Công ty Cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam chưa có quy định chuẩn hoá cho hoạt động này. Vì vậy, trong thời gian tới, Công ty cần quan tâm hơn nữa, đặc biệt là công việc kiểm soát nên được thực hiện độc lập bởi một bộ phận chuyên trách trực thuộc Ban Giám đốc. Có như vậy hoạt động kiểm soát sẽ thực sự hiệu quả, từ đó chất lượng kiểm toán của Công ty nói riêng và mặt bằng chất lượng kiểm toán nói chung sẽ ngày càng được nâng cao. II. Thực tế kiểm toán khoản mục chi phí sản xuất trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty Cổ phần Kiểm toán và Định giá Việt Nam thực hiện Việc cung cấp các dịch vụ kiểm toán ở Công ty được tiến hành trên cơ sở Thư mời kiểm toán (nếu đó là khách hàng lần đầu kiểm toán), đấu thầu kiểm toán (đối với các cuộc kiểm toán lớn) hoặc Hợp đồng kiểm toán ngay (nếu đó là khách hàng thường xuyên của Công ty). Công ty luôn thực hiện đúng những cam kết đối với khách hàng trên cơ sở Hợp đồng kiểm toán đã ký theo đúng Chuẩn mực Kiểm toán quốc tế và của Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 210 – Hợp đồng kiểm toán (Phụ lục 01: Hợp đồng kiểm toán của Công ty). Đối với các doanh nghiệp sản xuất, các nghiệp vụ phát sinh chi phí thường xảy ra nhiều, quy mô thường lớn và các sai phạm nếu có thường tập trung nhiều vào phần này. Do đó, chuyên đề thực tập này sẽ trình bày quy trình kiểm toán chi phí sản xuất ở 2 doanh nghiệp. Cả hai Công ty đều lập thư mời VAE kiểm toán Báo cáo tài chính cho niên độ kế toán kết thúc ngày 31/12/2003. Em cũng chọn Công ty ABC là đối tượng khách hàng trực tiếp để xem xét, đánh giá, còn Công XYZ là đối tượng so sánh. Quy trình kiểm toán chi phí sản xuất ở cả 2 Công ty này đều trải qua 5 bước cơ bản sau: Các công việc trước kiểm toán Giai đoạn này bao gồm các bước công việc sau: Bước 1: Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán. Sau khi nhận được Thư mời kiểm toán của khách hàng, Công ty thực hiện đánh giá sơ bộ về rủi ro kiểm toán để từ đó quyết định có chấp nhận kiểm toán cho khách hàng hay không. Công ty sẽ từ chối kiểm toán khi nhận thấy không đủ khả năng và điều kiện cần thiết để cung cấp dịch vụ mà khách hàng yêu cầu hoặc khách hàng không đủ điều kiện cần thiết để thực hiện cuộc kiểm toán như khách hàng không thực hiện Pháp lệnh kế toán thống kê, khách hàng có hệ thống kiểm soát nội bộ kém hiệu lực dẫn đến việc kiểm toán viên không chấp nhận kiểm toán do rủi ro quá cao. Đối với các khách hàng khác nhau thì cách thức đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán của Công ty là khác nhau. Cụ thể: Công ty ABC là khách hàng mới của Công ty do đó Công ty cử một kiểm toán viên có kinh nghiệm xuống doanh nghiệp để thực hiện một số trắc nghiệm nhỏ như phỏng vấn, quan sát…để quyết định có chấp nhận kiểm toán hay không. Công việc này hoàn toàn dựa vào kinh nghiệm của kiểm toán viên và không được thể hiện trên các giấy tờ làm việc. Công ty XYZ là khách hàng thường xuyên nên Công ty chỉ xác định xem liệu có những thay đổi đáng kể nào trong niên độ kế toán này so với niên độ kế toán trước hay không. Cụ thể: xem xét về tính liêm chính của Ban giám đốc, tiền thù lao kiểm toán, những thay đổi pháp lý ảnh hưởng đến hoạt động kinh doanh của đơn vị. Qua tìm hiểu ở hai khách hàng trên, kiểm toán viên kết luận: Rủi ro kiểm toán ở cả hai khách hàng đều ở mức trung bình. Công ty chấp nhận kiểm toán cho Công ty ABC và tiếp tục kiểm toán cho Công ty XYZ. Bước 2: Lựa chọn nhóm kiểm toán Công ty chọn các nhân viên kiểm toán am hiểu về hoạt động kinh doanh của khách hàng. Bên cạnh đó các kiểm toán viên này phải độc lập về mặt quan hệ huyết thống cũng như lợi ích kinh tế với khách hàng. Do đặc điểm của Công ty ABC là kih doanh trong lĩnh vựa may mặc nên Công ty chọn những kiểm toán viên am hiểu trong lĩnh vực này. Cụ thể, nhóm kiểm toán Công ty ABC gồm 7 người: 1. Phạm Ngọc Toản (Kiểm toán viên quốc gia): Phụ trách công việc kiểm toán 2. Trần Quốc Tuấn (Kiểm toán viên quốc gia): Trực tiếp điều hành cuộc kiểm toán 3. Phạm Hùng Sơn (Kiểm toán viên cao cấp): Trực tiếp tham gia cuộc kiểm toán 4. Ngô Bá Duy ( Kiểm toán viên): Trực tiếp tham gia cuộc kiểm toán 5. Nguyễn Thị Hồng Vân ( Kiểm toán viên): Trực tiếp tham gia cuộc kiểm toán 6. Đoàn Thị Thanh Hà (Trợ lý kiểm toán viên): Trực tiếp tham gia cuộc kiểm toán 7.Đặng Thị Kim Trinh (Trợ lý kiểm toán viên): Trực tiếp tham gia cuộc kiểm toán Đối với Công ty XYZ, do là khách hàngthường xuyên nên Công ty chỉ định nhóm kiểm toán đã thực hiện kiểm toán cho Công ty này trong những năm tài chính trước. Nhóm kiểm toán cho Công ty XYZ cũng gồm 7 người. Bước 3: Lập và thảo luận các điều khoản của Hợp đồng kiểm toán Công ty VAE và 2 khách hàng sau khi đã thoả thuận với nhau về các điều khoản của hợp đồng kiểm toán thì trực tiếp gặp gỡ và tiến hành ký kết Hợp đồng kiểm toán. Công việc này được thực hiện bởi thành viên Ban giám đốc Công ty VAE. Trong đó, quy định: Thời gian kiểm toán Công ty ABC: 7 ngày( từ 13/02/2004 đến 20/02/2004) Phí kiểm toán Công ty ABC: 800 USD 2. Lập kế hoạch kiểm toán tổng quát Công việc này được thực hiện bởi người phụ trách chung công việc kiểm toán. Cơ sở để lập kế hoạch kiểm toán là Chuẩn mực Kiểm toán quốc tế và Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 300, bao gồm các bước công viêc sau: 2.1. Tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng Tìm hiểu hoạt động kinh doanh của khách hàng thường được Công ty VAE tập trung vào những nội dung như: Loại hình doanh nghiệp của khách hàng, kết quả hoạt động kinh doanh những năm gần đây, môi trường kinh doanh mà khách hàng đang hoạt động, những mục tiêu của khách hàng và chiến lược mà Ban quản lý của khách hàng đặt ra để đạt được mục tiêu này, cơ cấu tổ chức bộ máy của khách hàng, vị trí cạnh tranh của khách hàng v.v… Kiểm toán viên có thể có được những thông tin này bằng nhiều cách khác nhau. Trong cuộc kiểm toán Công ty ABC, do đây là khách hàng lần đầu nên kiểm toán viên sử dụng toàn bộ các phương pháp thu thập như quan sát, phỏng vấ, thu thập tài liệu…Còn đối với Công ty XYZ, do là khách hàng thường xuyên nên kiểm toán viên chỉ xem lại các thông tin liên quan đến khách hàng trong hồ sơ kiểm toán năm trước kết hợp phỏng vấn khách hàng xem có những thay đổi đáng kể nào trong năm nay về bộ máy lãnh đạo, các quy định của Nhà nước có ảnh hưởng quan trọng đến hoạt động kinh doanh của khách hàng, trong việc mở rộng hay hạn chế một số lĩnh vực kinh doanh, trong tình hình tài chính hay không? Kết quả của bước thu thập thông tin về hoạt động kinh doanh của khách hàng ABC được lưu trong hồ sơ kiểm toán như sau: Công ty ABC là một công ty li