Đề tài Kiểm toán chu trình bán hàng- Thu tiền trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty Kiểm toán và Dịch vụ Tin học (AISC) thực hiện

Lời nói đầu Trong bối cảnh kinh tế ngày càng hội nhập với nền kinh tế thế giới thì một tất yếu khách quan là nền kinh tế Việt Nam sẽ phải có một môi trường kinh doanh lành mạnh. Để đảm bảo cho môi trường này thì dịch vụ kiểm toán Báo cáo tài chính (BCTC) ngày càng trở nên cần thiết. Dịch vụ kiểm toán BCTC là một phần cơ bản tập trung nhiều công sức, chi phí đối với công ty kiểm toán, nhưng thông qua chất lượng của dịch vụ này, trình độ chuyên môn của các kiểm toán viên (KTV) và uy tín nghề nghiệp của các công ty được nâng cao, từ đó nâng cao vị thế của họ trên thị trường. Kiểm toán BCTC bao gồm việc kiểm toán rất nhiều các chu trình khác nhau nhưng lại có mối quan hệ mật thiết với nhau. Chu trình bán hàng thu tiền là giai đoạn cuối cùng trong một chu trình sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp, phản ánh hiệu quả của toàn bộ quá trình hoạt động sản xuất kinh doanh và tình hình tài chính của doanh nghiệp. Kết quả của giai đoạn này thể hiện trên BCTC là những chỉ tiêu quan trọng của doanh nghiệp thu hút sự quan tâm của nhiều người sử dụng thông tin BCTC. Chính vì vây, kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền có ý nghĩa rất lớn trong kiểm toán BCTC của các công ty kiểm toán, giúp KTV hạn chế được rủi ro xảy ra, nâng cao hiệu quả cuộc kiểm toán đồng thời trách nhiệm của những người quan tâm. Nhận thức được tầm quan trọng đó, trong quá trình học tập tại khoa Kế toán, trường đại học Kinh tế quốc dân và thời gian thực tập tốt nghiệp tại công ty Kiểm toán và Dịch vụ Tin học (AISC), em quyết định chọn đề tài “ Kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền trong kiểm toán BCTC do Công ty Kiểm toán và Dịch vụ Tin học (AISC) thực hiện” Nội dung chính của đề tài gồm 3 chương: Chương I: Cơ sở lý luận của kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền trong quy trình kiểm toán Báo cảo tài chính. Chương II: Thực tế kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền trong kiểm toán Báo cảo tài chính do Công ty kiểm toán AISC thực hiện. Chương III: Bài học kinh nghiệm và một số ý kiến đề xuất nhằm hoàn thiện kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền trong quy trình kiểm toán Báo cảo tài chính của Công ty kiểm toán AISC. Với đề tài nghiên cứu này, em muốn tìm hiểu rõ hơn về bản chất cũng như quy trình thực hiện kiểm toán cả về lý luận và thực tiễn. Báo cáo được thực hiện trên cơ sở phương pháp luận và các quan điểm của chủ nghĩa duy vật biện chứng, kết hợp các phương pháp khảo sát, phân tích tổng hợp, thống kê, nghiên cứu tình hình thực tế qua thực tiễn kiểm toán và qua hồ sơ kiểm toán. Tuy nhiên, do những hạn chế cả về nguyên nhân khách quan và chủ quan nên Báo cáo chuyên đề này không tránh khỏi những thiếu sót. Em xin chân thành cảm ơn sự giúp đỡ nhiệt tình của GV. Trần Mạnh Dũng,Thầy giáo hướng dẫn; Anh Đào Tiến Đạt, Giám đốc chi nhánh AISC Hà Nội và các thầy cô trong khoa đã giúp em hoàn thành bài báo cáo chuyên đề này. Chương I: Cơ sở lý luận của kiểm toán chu trình Bán hàng- thu tiền trong quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính I. Đặc điểm của chu trình bán hàng - thu tiền 1. ý nghĩa Đối với mỗi doanh nghiệp sản xuất, quá trình sản xuất kinh doanh biểu hiện sự tồn tại và phát triển của doanh nghiệp. Quá trình này bao gồm các hoạt động nối tiếp liên tục thành vòng tròn tuần hoàn, lặp đi lặp lại tạo nên chu kỳ sản xuất. Theo cách nhìn của các nhà quản lý trên góc độ tài chính, quá trình này bao gồm rất nhiều các chu trình nghiệp vụ cụ thể, mỗi chu trình nghiệp vụ lại được cấu thành bởi tập hợp những nghiệp vụ kinh tế có liên quan chặt chẽ với nhau. Trước hết, doanh nghiệp huy động các nguồn vốn có thể có trên cơ sở tự có, vay mượn trả lãi (chu trình huy động- hoàn trả vốn), các nguồn này được biểu hiện dưới hình thái tiền tệ như tiền mặt, tiền gửi, các khoản tương đương tiền (chu trình vốn bằng tiền). Nguồn vốn bằng tiền đó được dùng để mua sắm tư liệu sản xuất, các hàng hoá, dịch vụ (chu trình mua hàng- thanh toán) và thuê nhân công (chu trình tiền lương- nhân viên) để tiến hành sản xuất và tích trữ sản phẩm hàng hoá (chu trình hàng tồn kho). Kết thúc một chu kỳ kinh doanh là chu trình bán hàng- thu tiền. Như vậy, chu trình bán hàng- thu tiền được coi là chu trình cuối cùng, nó không chỉ đánh giá hiệu quả của chu trình trước đó và hiệu quả của toàn bộ quá trình sản xuất kinh doanh và khả năng bù đắp chi phí để tiếp tục mở rộng quy mô sản xuất. Một chu trình nghiệp vụ bán hàng- thu tiền hiệu quả có nghĩa là vốn được huy động đúng mức tạo tiền đề cho sản xuất và cho các chu trình tiếp theo được thực hiện một cách có hợp lý. Theo chế độ kế toán hiện hành của Việt Nam, quá trình tiêu thụ được thực hiện khi hàng hoá, dịch vụ được chuyển giao, được người mua chấp nhận thanh toán. Theo đó, có rất nhiều phương thức bán hàng khác nhau: Phương thức tiêu thụ trực tiếp: Doanh nghiệp giao hàng cho người mua trực tiếp tại kho hoặc các phân xưởng sản xuất của doanh nghiệp và chuyển quyền sở hữu cho người mua. Phương thức chuyển hàng theo hợp đồng: Doanh nghiệp chuyển hàng được bán đến địa điểm theo hợp đồng. Số hàng này chỉ được chuyển quyền sở hữu khi người mua thanh toán hoặc chấp nhận thanh toán một phần hoặc toàn bộ. Phương thức tiêu thụ qua đại lý: Doanh nghiệp sẽ chuyển hàng đến điểm đại lý tiêu thụ. Số hàng này được coi là hàng ký gửi, còn các đại lý được coi là nơi nhận hàng và bán hàng hộ doanh nghiệp và được hưởng hoa hồng tính trên doanh số bán được theo một tỷ lệ nhất định đã thoả thuận trước. Phương thức bán hàng trả góp: Theo phương thức này thì hàng hoá giao cho khách hàng được gọi là tiêu thụ. Người mua sẽ tiến hành thanh toán theo quy định của doanh nghiệp. Ngoài ra, còn có các hình thức bán hàng khác như doanh nghiệp sử dụng vật tư, hàng hoá, sản phẩm để thanh toán trong nội bộ doanh nghiệp.. Với hình thức bán hàng phong phú, phương thức thanh toán cũng như việc tổ chức hạch toán kế toán rất đa dạng. Có thể nói, chu trình bán hàng- thu tiền là một giai đoạn quan trọng của quá trình sản xuất kinh doanh. 2. Tổ chức chứng từ kế toán Căn cứ duy nhất để ghi sổ kế toán là các chứng từ minh chứng các nghiệp vụ đã phát sinh. Vì vậy, tổ chức tốt hệ thống chứng từ kế toán sẽ đảm bảo cho việc ghi chép kịp thời và đầy đủ các nghiệp vụ kinh tế phát sinh trong đơn vị. Tuỳ vào trong chương trình khác nhau. Theo đó, tổ chức chứng từ cho chu trình bán hàng- thu tiền được thực hiện như sau: Trường hợp 1: Hàng hoá bán ra là sản phẩm vật chất, quy trình luân chuyển chứng từ theo sơ đồ sau: Sơ đồ 01: Quy trình luân chuyển chứng từ Nhu cầu bán hàng Bộ phận cung ứng Thủ trưởng hoặc kế toán trưởng Ghi sổ và theo dõi thanh toán Giao nhận theo hợp đồng Ký duyệt hoá đơn bán hàng Lập chứng từ bán hàng Bộ phận kho Kế toán thanh toán Lưu chứng từ Trường hợp 2: Hàng hoá là các sản phẩm phi vật chất thì quy trình luân chuyển chứng từ theo sơ đồ sau: Sơ đồ 02: Quy trình luân chuyển chứng từ Nhu cầu cung cấp dịch vụ Bộ phận kinh doanh Thủ trưởng hoặc kế toán trưởng Ghi sổ doanh thu và các sổ khác Cung cấp dịch vụ Ký duyệt hoá đơn dịch vụ Lập chứng từ bán hàng Bộ phận cung cấp dịch vụ Kế toán bán hàng Lưu chứng từ Thủ quỹ Thu tiền 2.1. Chứng từ + Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của năm trước và năm nay + Các hợp đồng đã ký kết về cung cấp hàng hoá và dịch vụ. Đây là thoả thuận của doanh nghiệp và khách hàng về loại hàng hoá và dịch vụ mà doanh nghiệp cung cấp. Đây là văn bản pháp lý để quy định rõ quyền và nghĩa vụ của các bên tham gia ký kết hợp đồng. + Các đơn đặt hàng của các khách hàng + Hoá đơn bán hàng hoặc hoá đơn kiêm phiếu xuất kho của người bán + Biên bản quyết toán, thanh lý hợp đồng kinh tế; biên bản quyết toán cung cấp hàng hoá dịch vụ. + Phiếu thu, giấy báo có của Ngân hàng kèm theo các văn bản sao kê, sổ phụ của Ngân hàng + Các chứng từ liên quan đến vận chuyển hàng hoá, thành phẩm 2.2. Sổ sách + Nhật ký bán hàng + Các sổ sách hạch toán chi tiết các khoản phải thu + Nhật ký thu tiền hoặc bảng kê số 1 + Sổ hạch toán hàng tồn kho + Sổ cái tài khoản chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp 2.3. Hệ thống tài khoản sử dụng Vốn bằng tiền 111,112 Các khoản phải thu 131,138 Hàng tồn kho 152 Doanh thu bán hàng 511 Giá vốn hàng bán 632 Chi phí bán hàng 641 Chi phí quản lý doanh nghiệp 642 Các tài khoản khác 531,532,3331,139,711,004... 2.4. Sơ đồ hạch toán kế toán Sơ đồ 03: Kế toán doanh thu bán hàng và thuế GTGT theo phương pháp trực tiếp TK 511 TK 111, 112, 131 Doanh thu bán hàng Sơ đồ 04: Theo phương thức bán hàng trực tiếp TK 511 TK 111, 112, 131 Doanh thu bán hàng TK 641 Hoa hồng phải trả TK 3331 VAT phải nộp Sơ đồ 05: Theo phương thức bán hàng trả góp TK 511 TK 111, 112, 131 Doanh thu bán hàng TK 3331 VAT phải nộp TK 515 Lãi trả góp Sơ đồ 06: Đối với các khoản chiết khấu, giảm giá, hàng bán trả lại, doanh thu trả trước và dự phòng phải thu khó đòi. TK 111,112,131 TK 521,531,532 TK 511 TK 111,112 Chiết khấu, giảm Kết chuyển các khoản Doanh thu nhận ngay giá hàng bán giảm trừ doanh thu TK 3387 Doanh thu Doanh thu Kỳ này Nhận trước TK131 TK 642 DT chưa thu TK 3331 Xử lý nợ phải thu VAT phải nộp TK 711 TK 139 Hoàn nhập dự Lập Phòng nợ khó đòi dự phòng 3. Chức năng của chu trình bán hàng thu tiền Bán hàng- thu tiền là quá trình chuyển quyền sở hữu của hàng hoá, quá trình trao đổi hàng tiền và kết thúc bằng việc chuyển đổi hàng hoá thành tiền. Hàng hoá và tiền tệ ở đây được xác định theo bản chất kinh tế của chúng. Hàng hoá là những tài sản hay dịch vụ chứa đựng và có thể bán được. Tiền tệ là phương thức thanh toán nhờ đó mà mọi quan hệ giao dịch thanh toán được giải quyết tức thời. Bán hàng là một quá trình có mục đích thống nhất song phương thức thực hiện mục đích này rất đa dạng. Mỗi loại hình doanh nghiệp có cơ cấu chức năng và chứng từ về bán hàng, thu tiền có đặc điểm khác nhau. Song, chung nhất chu trình bán hàng- thu tiền đều bao gồm các chức năng chính sau: Xử lý đơn đặt hàng Công việc này thường được thực hiện bởi bộ phận bán hàng. Về mặt pháp lí đơn đưa đặt hàng là một lời đề nghị mua hàng hay cung cấp dịch vụ theo một phương thức cụ thể. Đơn đặt hàng cần phải được kiểm tra tính có thực, kiểm tra các điều kiện và khả năng đáp ứng như: giá bán, số lượng, ngày giao hàng, địa điểm giao hàng cũng như phương thức thanh toán. Kiểm soát tín dụng và phê chuẩn phương thức bán hàng Trước khi hàng hoá được chuyển đi thì người có đủ thẩm quyền (trưởng phòng kinh doanh, giám đốc tiêu thụ, bộ phận kiểm soát tín dụng) phải xem xét khả năng thanh toán của khách hàng rồi mới phê chuẩn phương thức bán hàng trả chậm và phương thức thanh toán để hạn chế đến mức tối đa các khoản nợ khó đòi phát sinh sau này. Thông thường với mỗi khách hàng thường xuyên thường có hồ sơ theo dõi riêng về khả năng thanh toán để xác định một mực tín dụng hạn mức cho phép, nếu vượt quá mức giới hạn đó thì không được chấp nhận. Đối với khách hàng mới thì bộ phận tín dụng hoặc người giám sát tín dụng của phòng bán hàng phải có trách nhiệm tìm hiểu và xác định giới hạn tín dụng để lưu vào hồ sơ khách hàng. Vận chuyển thành phẩm và hàng hoá Chức năng vận chuyển thành phẩm, hàng hoá phản ánh tài sản của doanh nghiệp được chuyển cho khách hàng và quyền sở hữu Tài sản được chuyển cho khách hàng. Nó là công cụ để ghi nhận Doanh thu bán hàng của doanh nghiệp. Chứng từ vận chuyển được lập tại thời điểm hàng hoá thành phẩm xuất ra khỏi doanh nghiệp và phải phù hợp với số lượng sản xuất thực tế. Gửi hoá đơn và ghi sổ doanh thu Chức năng này do bộ phận kế toán thực hiện. Khi thực hiện các nghiệp vụ bán hàng cần đảm bảo rằng tất cả các đợt giao hàng đều phải được lập hoá đơn và chỉ được lập hoá đơn đối với các nghiệp vụ giao hàng thực sự xảy ra. Nghiệp vụ giao hàng phải được lập hoá đơn theo giá chuẩn được phê duyệt. Số tiền ghi trên hoá đơn phải được tính toán chính xác, các hoá đơn bán hàng phải được ghi sổ doanh thu đúng thời điểm mà nghiệp vụ đó phát sinh. Xử lí ghi sổ các khoản phải thu Tiền mặt phải được ghi vào sổ Nhật kí thu tiền, còn các khoản phải thu từ khách hàng thì theo dõi trên sổ chi tiết theo dõi các khoản phải thu theo đúng số tiền và đúng thời kì. Xử lí các khoản giảm trừ doanh thu Các khoản giảm giá hàng bán hoặc hàng bán bị trả lại phải được phê chuẩn bởi người có thẩm quyền trước khi chính thức ghi sổ và phải ghi sổ kịp thời, đầy đủ. Thẩm định và xóa sổ các khoản phải thu nhưng không thu được Công việc này thực hiện trong trường hợp khách hàng không có khả năng thanh toán. Việc xoá sổ phải được thực hiện theo đúng quy định vè chế độ tài chính kế toán hiện hành. Lập dự phòng các khoản phải thu khó đòi Để đảm bảo nguyên tắc thận trọng trong kinh doanh, trước khi khoá sổ tài khoản và chuẩn bị lập BCTC, doanh nghiệp phải tiến hành đánh giá các khoản phải thu có khả năng không thu hồi được, lập dự phòng các khoản này và đưa vào chi phí hoạt động của doanh nghiệp. Lập dự phòng các khoản phải thu khó đòi nhằm mục đích đề phòng những tổn thất khi có rủi ro xảy ra, hạn chế những đột biến về kết quả kinh doanh của một kỳ kế toán. Với những chức năng trên, mỗi bộ phận trong doanh nghiệp sẽ đảm nhận từng phần việc cụ thể. Thông qua việc phân chia nhiệm vụ, người quản lí doanh nghiệp có thể nắm bắt được các thông tin về nghiệp vụ bán hàng. Vì thế với các nhiệm vụ xác minh và bày tỏ ý kiến về các thông tin tài chính nói chung và các thông tin về chu trình bán hàng- thu tiền nói riêng thì KTV không thể không xem xét những đặc điểm cơ bản của chu trình và ảnh hưởng của nó tới việc lập kế hoạch và sử dụng các kỹ thuật kiểm toán sao cho có hiệu quả. 4. Kiểm soát nội bộ với chu trình bán hàng- thu tiền Để đạt được mục tiêu đề ra của quản lý, doanh nghiệp phải thiết lập cơ chế kiểm tra kiểm soát nhằm theo dõi, giám sát thường xuyên các hoạt động, kịp thời phát hiện các sai sót, sửa chữa và không ngừng nâng cao hiệu năng, hiệu quả. Theo Liên đoàn Kế toán Quốc tế (IFAC), hệ thống kiểm soát nội bộ là một hệ thống chính sách và thủ tục có chức năng thường xuyên là trên cơ sở xác định rủi ro có thể xảy ra trong từng khâu công việc để tìm ra biện pháp ngăn chặn nhằm thực hiện có hiệu quả tất cả các mục tiêu đề ra của đơn vị. Chu trình bán hàng- thu tiền có ý nghĩa quan trọng trong việc xác định kết quả kinh doanh của doanh nghiệp đồng thời tồn tại nhiều rủi ro tiềm tàng trong bản thân các nghiệp vụ kinh tế nên một hệ thống kiểm soát nội bộ chu trình bán hàng- thu tiền hữu hiệu là cần thiết. Các mục tiêu kiểm toán bán hàng- thu tiền cần được thực hiện qua các trắc nhiệm đạt yêu cầu và trắc nhiệm độ tin cậy. Trong chu trình bán hàng- thu tiền, công việc bán hàng và thu tiền là một quá trình chuyển quyền sở hữu đối với hàng hoá, dịch vụ và tiền tệ giữa người mua và người bán gắn với lợi ích kinh tế và trách nhiệm pháp lý của mỗi bên nên công việc kiểm soát nội bộ (KSNB) cần được thực hiện chặt chẽ. Hơn nữa, những công việc KSNB chủ yếu có liên quan với nhau. Vì vậy, những công việc KSNB chủ yếu và các trắc nhiệm đạt yêu cầu tương ứng cần được xác định cụ thể. Theo đó KSNB phải đảm bảo được tính đồng bộ của chứng từ, việc đánh số trước các chứng từ, việc phân tách nhiệm vụ trong công tác kế toán và việc xét duyệt phê chuẩn các nghiệp vụ bán hàng và thu tiền. Kiểm soát nội bộ các nghiệp vụ bán hàng Sự đồng bộ về sổ sách Đòi hỏi hệ thống kế toán từ chứng từ đến sổ sách phải kiểm soát được tối đa các nghiệp vụ bán hàng. Tuy nhiên, mọi đơn vị được quyền lựa chọn các hình thức kế toán và các phương thức kế toán cho phù hợp với Doanh nghiệp mình nên hệ thống sổ sách kế toán sử dụng trong các đơn vị khác nhau là khác nhau. Việc đánh số thứ tự các chứng từ Sử dụng chứng từ có đánh số trước theo thứ tự liên tục có tác dụng vừa đề phòng được việc bỏ xót, dấu diếm vừa tránh được việc trùng lặp các khoản phải thu, các khoản ghi sổ với khách hàng. Lập bảng cân đối thanh toán tiền hàng và gửi cho người mua Các công ty có nghiệp vụ bán hàng và thu tiền với quy mô lớn, thông thường hàng tháng có sự tổng hợp và lập bảng cân đối giữa giá trị hàng bán với các khoản đã thu tiền, các khoản phải thu để kiểm soát công việc bán hàng và thu tiền. Để đảm bảo tính khách quan trong xác nhận, các bảng cân đối này có thể phân công cho người không có liên quan lập ra và gửi qua bưu điện để người mua dễ dàng trả lời. Việc xét duyệt và phê chuẩn các nghiệp vụ bán hàng KSNB phải tập trung vào 3 điểm chủ yếu: + Bán chịu, bán trả chậm hoặc các chế độ bán hàng hoặc được duyệt y trước khi thực hiện nghiệp vụ bán hàng. + Hàng bán chỉ được vận chuyển sau khi đã được phê chuẩn với đầy đủ các chứng từ đi kèm. + Giá bán hàng phải được duyệt trong đó các chi phí vận chuyển, các hàng giảm giá, bớt giá và điều kiện thanh toán phải được thoả thuận trước vì các khoản này có ảnh hưởng trực tiếp đến việc tính giá bán hàng. Phân tách nhiệm vụ đầy đủ và tổ chức công tác tài chính kế toán Việc cách ly đầy đủ trách nhiệm là công việc trọng yếu trong KSNB nhằm ngăn ngừa những sai sót và gian lận trong lĩnh vực bán hàng và thu tiền. Tính độc lập của người kiểm tra, kiểm soát trong việc thực hiện kiểm soát Đây là yếu tố chủ yếu phát huy nội lực của KSNB. Thông thường nếu sử dụng KTV nội bộ hoặc kiểm soát viên nội bộ chuyên trách sẽ đảm bảo cho việc kiểm soát, xử lý và ghi sổ các nghiệp vụ bán hàng và thu tiền phục vụ tốt cho các mục tiêu kiểm toán. Trong những trường hợp khác nếu các nhân viên kế toán kiêm nhiệm làm công tác KSNB phải bảo đảm nguyên tắc “Bất kiêm nhiệm” (cách ly trách nhiệm giữa công việc kế toán với công việc được giao kiểm tra, kiểm soát). Kiểm soát nội bộ đối với nghiệp vụ thu tiền Cách thức và trình tự dự kiến các trắc nhiệm cho nghiệp vụ thu tiền cũng tương tự như cách thức và trình tự cho các nghiệp vụ bán hàng. Cụ thể, với mỗi mục tiêu kiểm toán nghiệp vụ nói chung cần có những công việc KSNB chủ yếu tương đương. Để thực hiện mục tiêu riêng các khoản thu tiền được ghi sổ thực tế đã nhận (Mục tiêu tính hiệu lực, tính có thật). KSNB phải phân tách nhiệm vụ giữa người giữ tiền và người ghi sổ. Bên cạnh đó, phải thường xuyên đối chiếu với số dư trên tài khoản tiền gửi ngân hàng. Để xác minh mục tiêu trên KSNB có đạt được hay không? KTV thực hiện thủ tục thẩm tra hoặc quan sát việc phân tách nhiệm vụ giữa người giữ tiền và người giữ sổ. Đối với mục tiêu riêng, mục tiêu đặc thù tiền mặt thu vào đã được ghi đầy đủ vào sổ quỹ và các nhật ký thu tiền KSNB cần phân tách nhiệm vụ giữa người giữ tiền và người ghi sổ, phải sử dụng giấy báo nhận tiền hoặc bản kê tiền mặt có đánh số trước kèm theo quy định cụ thể về chế độ báo cáo nhận tiền một cách kịp thời. Đối với mục tiêu về tính được phép thì KSNB thực hiện các chính sách cụ thể cho việc thanh toán trước hạn, duyệt các khoản chiết khấu, đối chiếu chứng từ gốc và ký duyệt phiếu thu tiền. Đối với mục tiêu riêng các khoản tiền thu vào đã ghi sổ đều phù hợp với giá bán (mục tiêu định giá chi tiết đối với nghiệp vụ thu tiền). Để thực hiện mục tiêu trên thì KSNB phải theo dõi chi tiết các khoản tiền thu được với các chứng từ bán hàng. Bên cạnh đó, đối chiếu đều đặn với ngân hàng về các khoản tiền thu được qua tài khoản tiền gửi ngân hàng. Đối với mục tiêu các khoản tiền thu được đều được phân loại đúng đắn. KSNB phải thiết kế hệ thống kế toán với sơ đồ tài khoản kế toán chi tiết quy định quan hệ đối ứng trong các nghiệp vụ thu tiền. Đối với mục tiêu các khoản tiền thu được đều vào sổ quỹ, sổ cái tổng hợp các tài khoản 112, 111 chính xác thì KSNB cần tách nhiệm vụ ghi sổ với nhiệm vụ đối chiếu định kỳ cũng như việc rà soát nội đối với công tác chuyển sổ, cộng dồn. II. quy trình Kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền 1. Vị trí của kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền trong kiểm toán Báo cảo tài chính BCTC là tấm gương phản ánh tình hình tài chính của một doanh nghiệp tạo một thời điểm nhất định và kết quả kinh doanh của doanh nghiệp đó trong một khoảng thời gian nhất định. Theo chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA số 700 : Báo cáo kiểm toán phải nêu rõ ý kiến của KTV và công ty kiểm toán về các BCTC trên phương diện phản ánh (hoặc trình bày) trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu, trên phương diện tuân thủ các chuẩn mực và chế độ Kế toán hiện hành (hoặc chấp nhận ) và việc tuân thủ các quy định pháp lý có liên quan. Chu trình bán hàng- thu tiền là một chu trình tương đối phức tạp với số lượng nghiệp vụ phát sinh lớn và liên quan nhiều chỉ tiêu trên BCTC. Chu trình bán hàng- thu tiền là một phần của cuộc kiểm toán. Nó có mối quan hệ mật thiết với các chu trình khác vì vậy, khi kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền nhất thiết phải kết hợp kết quả kiểm toán của các chu trình khác. Sơ đồ 08: Mối quan hệ giữa chu trình bán hàng- thu tiền với các chu trình khác trong quá trình sản xuất kinh doanh. Chu trình bán hàng - thu tiền Chu trình huy động - hoàn trả vốn Chu trình mua vào- thanh toán Chu trình Tiền lương và nhân sự Chu trình hàng tồn kho Tiền 2. Mục tiêu kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền Đối với bất kỳ cuộc kiểm toán nào, các mục tiêu đặt ra nhằm cung cấp một chiến lược để giúp KTV tập hợp đầy đủ bằng chứng cần thiết bảo đảm cho cuộc kiểm toán đi đúng hướng và mang lại hiệu quả. Theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200: Mục tiêu của kiểm toán BCTC là giúp cho KTV và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhận rằng BCTC có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc được chấp nhận), có tuân thủ pháp luật và có phản ánh trung thực và hợp lí trên các khía cạnh trọng yếu hay không. Kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền là một phần hành cụ thể của kiểm toán tài chính. Vì vậy, nhiệm vụ chung của kiểm toán bán hàng- thu tiền là triển khai các chức năng kiểm toán thông qua việc vận dụng các phương pháp kiểm toán thích hợp với đặc thù của phần hành này qua các bước trong quy trình kiểm toán. Chức năng kiểm toán trong kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền đã được cụ thể hoá thành các mục tiêu kiểm toán. Do chu trình bán hàng- thu tiền được cấu thành bởi các nghiệp vụ cụ thể và đây là nguồn gốc để hình thành các khoản mục trên các BCTC nên các mục tiêu đặc thù của kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền bao gồm cả mục tiêu kiểm toán BCTC và mục tiêu kiểm toán nghiệp vụ phù hợp với đặc điểm của phần hành kiểm toán này. Nghiệp vụ bán hàng và thu tiền là hai loại nghiệp vụ khác nhau, được phản ánh vào sổ kế toán riêng và theo một trình tự tương đối độc lập song hai loại nghiệp vụ này lại có mối quan hệ chặt chẽ và là các nhân tố cấu thành nên một chu trình bán hàng- thu tiền xác định. Do vậy, bên cạnh những mục tiêu chung (mục tiêu về tính hợp lý chung) thì chu trình này còn có những mục tiêu kiểm toán đặc thù riêng biệt đối với từng loại nghiệp vụ. Có thể khái quát những mục tiêu kiểm toán theo bảng sau: Bảng 01: Mục tiêu kiểm toán Mục tiêu kiểm toán nghiệp vụ bán hàng Mục tiêu kiểm toán chung Mục tiêu kiểm toán nghiệp vụ thu tiền 1 Các nghiệp vụ bán hàng đều có căn cứ hợp lí Mục tiêu về tính hợp lí chung Các khoản thu tiền (tiền thu được) đều phải đảm bảo tính hợp lý chung 2 Hàng bán vận chuyển đến khách hàng (hoặc dịch vụ chuyển giao cho khách hàng) là có thật Mục tiêu tính hiệu lực Các khoản phải thu đối với khách hàng là có thật 3 Mọi nghiệp vụ bán hàng đều được ghi sổ Mục tiêu về tính trọn vẹn Mọi khoản phải thu khách hàng đều phải ghi sổ 4 Hàng hoá đã bán thuộc quyền sở hữu của đơn vị Mục tiêu về quyền và nghĩa vụ Quyền và nghĩa vụ các khoản phải thu được đánh giá đúng 5 Hàng đã vận chuyển (hoặc dịch vụ đã chuyển giao có hóa đơn phản ánh trong đó phải ghi giá bán đựoc thoả thuận) Mục tiêu về định giá và tính giá Các khoản phải thu được định giá đúng 6 Các nghiệp vụ bán hàng được ghi sổ chi tiết và sổ tổng hợp thích hợp và phải khớp đúng về số liệu cũng như chính xác về con số cộng dồn Mục tiêu về tính chính xác cơ học Các khoản phải thu được ghi sổ chính xác cơ học 7 Các nghiệp vụ bán hàng được phân loại thích hợp Mục tiêu về phân loại Các khoản phải thu đều được phân loại đúng 3. Quy trình kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền Sau khi đã xác định được những mục tiêu kiểm toán đặc thù với chu trình bán hàng- thu tiền, KTV tiến hành thực hiện quy trinh kiểm toán. Quy trình kiểm toán là một hệ thống phương pháp nhằm giúp cho KTV tập hợp đầy đủ các bằng chứng kiểm toán. Thông thường, một cuộc kiểm toán bao giờ cũng thực hiện qua 3 bước sau: + Chuẩn bị kiểm toán + Thực hiện kiểm toán + Kết thúc kiểm toán Trong quá trình kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền, quy trình kiểm toán có thể không bao gồm toàn bộ các bước của một cuộc kiểm toán BCTC trọn vẹn mà có sự chi tiết, cụ thể ở những bước nhất định. 3.1. Chuẩn bị kiểm toán Đây là bước đầu tiên trong một quy trình kiểm toán và có một vai trò quan trọng trong toàn cuộc kiểm toán vì nếu đã thiết lập được một phương pháp kiểm toán phù hợp, khoa học, hiệu quả thì công việc kiểm toán sẽ đảm bảo được hiệu quả. Theo qui định của Chuẩn mực Kiểm toán quốc tế số 300 thì “Lập kế hoạch kiểm toán để có thể đảm bảo rằng công tác kiểm toán sẽ được tiến hành một cách có hiệu quả và đúng với thời hạn dự kiến”. Dựa vào kinh nghiệm của mình KTV có thể lượng hoá được mức độ công việc để có kế hoạch phối hợp hoạt động giữa các KTV, xác định đúng trọng tâm công việc nhằm đạt hiệu quả cao nhất. Lập kế hoạch kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền cũng là một phần công việc trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán BCTC. Thông qua công việc này KTV đánh giá được hiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ đối với chu trình, xác định mức độ trọng yếu và rủi ro ban đầu phân bổ cho từng khoản mục của chu trình, từ đó xác định quy mô cà thiết kế các trắc nghiệm kiểm toán cần thực hiện ở giai đoạn sau. Việc lập kế hoạch tốt là căn cứ quan trọng để KTV tiến hành kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền đúng hướng và có hiệu quả. Các công việc cần thực hiện trong lập kế hoạch kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền được tập trung ở một số bước trong kế hoạch kiểm toán toàn bộ cuộc kiểm toán như sau: Thực hiện các thủ tục phân tích sơ bộ đối với chu trình bán hàng- thu tiền Trong lập kế hoạch kiểm toán, thủ tục phân tích giúp cho KTV tìm hiểu tình hình hoạt động kinh doanh và xác định vùng có rủi ro, xác định thời gian cần thiết để thực hiện kiểm toán và nội dung, phạm vi, lịch trình cụ thể của các thủ tục kiểm toán cơ bản khác. Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 520, “ Thủ tục phân tích là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan trọng, qua đó tìm ra xu hướng biến động và tìm ra những mối quan hệ có mâu thuẫn với các thông tin liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với dự kiến”. Chuẩn mực này cũng quy định “KTV phải áp dụng các thủ tục phân tích trong quá trình lập kế hoạch kiểm toán để tìm hiểu tình hình hoạt động kinh doanh của đơn vị và xác định những vùng có thể có rủi ro...”. Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV thường thực hiện các thủ tục phân tích sau: Phân tích xu hướng: Phân tích sự biến động trên các số dư TK với mức ước đoán chúng có thể thay đổi và so sánh mức độ biến đổi các số dư qua các thời kỳ. Phân tích tỷ xuất: KTV so sánh các mối quan hệ giữa các số liệu tài khoản thông qua các tỷ suất và so sánh các tỷ suất giữa các kỳ kế toán, so sánh với số liệu của ngành, của đối thủ cạnh tranh. Kiểm tra tính hợp lý: KTV thực hiện các so sánh cơ bản như so sánh giữa số liệu thực tế và số liệu kế hoạch, dự toán...Từ kết quả so sánh KTV sẽ tìm hiểu các nguyên nhân chênh lệch và phát hiện những sai sót trọng yếu trong BCTC. Trong kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền, KTV thực hiện các so sánh cơ bản sau: + So sánh giữa số liệu thực tế và số liệu kế hoạch, dự toán về doanh thu từng loại mặt hàng, dịch vụ, doanh thu nội bộ, doanh thu xuất nhập khẩu, doanh thu theo mùa vụ...Từ kết quả so sánh, việc điều tra những sai khác lớn giữa số thực tế và số kế hoạch sẽ giúp KTV phát hiện những sai sót trong BCTC hoặc những biến động lớn trong tình hình tiêu thụ của đơn vị. + So sánh giữa các chỉ tiêu về tiêu thụ thực tế của đơn vị với các đơn vị trong cùng ngành, hoặc số liệu thống kê, định mức ngành. Thông qua chỉ tiêu này, KTV có thể đánh giá khả năng tài chính của đơn vị. + So sánh các thông tin tài chính và phi tài chính. Ví dụ, doanh số bán hàng nghiên cứu trong mối quan hệ với số lượng các nhân viên bán hàng và số cửa hàng... + So sánh doanh thu bán hàng của từng loại hàng hoá dịch vụ giữa kỳ này với kỳ trước, so sánh tỷ lệ lãi gộp của năm nay so với năm trước. + So sánh tỷ lệ doanh thu hàng bán bị trả lại, các khoản chiết khấu giảm giá hàng bán trên tổng doanh thu trong kỳ và giữa kỳ này với kỳ trước. + So sánh tỷ lệ chi phí dự phòng nợ phải thu khó đòi giữa các năm, đối chiếu các khoản phải thu lớn chưa thanh toán hoặc các khoản phải thu đến hạn hoặc quá hạn mà chưa thanh toán giữa các kỳ kế toán. KTV cũng tiến hành tính toán các chỉ tiêu tài chính cụ thể như: + Thời gian thu hồi nợ một vòng= (Số dư doanh thu bình quân*365)/ Doanh thu thuần + Tỷ lệ lãi gộp = (Doanh thu- Giá vốn)* 100/ Doanh thu Ngoài ra, KTV còn tính toán một số các chỉ tiêu khác, xem xét mối quan hệ của các thông tin tài chính để xác định được tính hợp lý của doanh thu tiêu thụ trong kỳ của đơn vị khách hàng. Sau khi tiến hành so sánh, KTV tiến hành phân tích thông tin, xác định số chênh lệch và tìm ra nguyên nhân chênh lệch đó. Với những biến động trọng yếu, KTV cần thảo luận với ban giám đốc của khách hàng để có những giải trình hợp lý và phải có những bằng chứng đi kèm. KTV cũng tiến hành đánh giá những sai sót tiềm tàng có thể ảnh hưởng tới số dư các tài khoản. Phân bổ mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán đối với chu trình bán hàng- thu tiền Trọng yếu là một khái niệm chỉ tầm quan trọng của các sai phạm xảy ra. Mức độ trọng yếu có thể ảnh hưởng lớn đến việc lập kế hoạch kiểm toán, thiết kế phương pháp kiểm toán và khi phát hành báo cáo kiểm toán. Do đó, mà trách nhiệm của KTV là rất lớn, tại khâu này KTV phải thực hiện các bước sau: + Số ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là lượng tối đa mà KTV tin rằng, tại mức đó các BCTC có thể bị sai, nhưng vẫn chưa ảnh hưởng tới các quan điểm và quyết định của người sử dụng thông tin. Đây là công việc mang tính xét đoán nghề nghiệp, chủ quan của KTV. + Phân phối ước tính ban đầu về tính trọng yếu cho các khoản mục: Các khoản mục trong chu trình bán hàng và thu tiền sẽ lần lượt được phân phối ước tính ban đầu về tính trọng yếu. Thông thường, do tính nhạy cảm của vấn đề xác định doanh thu một cách đúng kỳ và tính trọng yếu của các khoản phải thu mà ước lượng ban đầu tính trọng yếu của các khoản mục phải thu mà ước lượng trọng yếu đối với các khoản mục trong chu trình bán hàng- thu tiền nhỏ hơn các khoản mục khác. Cũng theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400, đánh giá rủi ro kiểm toán là việc KTV và công ty kiểm toán xác định mức độ rủi ro kiểm toán có thể xảy ra la cao hay thấp, bao gồm đánh giá rủi ro tiềm tàng, đánh giá rủi ro kiểm soát và đánh giá rủi ro phát hiện. Quan hệ về rủi ro kiểm toán được A.A.Arens và J.K.Loebbecke phản ánh trong mô hình: AR = IR*CR*DR Trong đó AR, IR, CR, DR tương ứng là rủi ro kiểm toán, rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát và rủi ro phát hiện. Đối với các khoản mục của chu trình bán hàng- thu tiền, KTV cần xác định mức độ rủi ro phát hiện là bao nhiêu là chấp nhận được dựa vào hai loại rủi ro đã được xác định thông qua các thông tin trên. Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán được KTV tiến hành trong tất cả các giai đoạn của cuộc kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền, vì trọng yếu và rủi ro kiểm toán gắn với mọi khoản mục, nghiệp vụ trên BCTC. Tìm hiểu cơ cấu kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát Trong kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền, KTV phải đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ và rủi ro kiểm soát đối với chu trình này không chỉ để xác minh tính hữu hiệu của kiểm soát nội bộ mà còn là cơ sở cho việc xác định phạm vi thực hiện các thử nghiệm cơ bản trên số dư và nghiệp vụ của đơn vị. Theo Chuẩn mực Kiểm toán số 400, Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ: “...KTV phải hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng để lập kế hoạch và chương trình kiểm toán cho phù hợp, có hiệu quả. KTV phải sử dụng khả năng xét đoán chuyên môn của mình để đánh giá rủi ro kiểm toán và xác định các thủ tục kiểm toán nhằm làm giảm các rủi ro kiểm toán thấp tới mức thấp tới mức có thể chấp nhận được..” Theo đó, KTV cần thiết phải thu thập các thông tin về hệ thống kiểm soát nội bộ chu trình bán hàng- thu tiền của đơn vị. Các thông tin về quy chế, chế độ tài chính của Nhà nước về ngành kinh doanh của đơn vị, các chế độ tài chính của doanh nghiệp, các điều khoản có liên quan tới chu trình bán hàng- thu tiền. KTV xem xét môi trường kiểm soát, hệ thống kế toán, quy trình ghi sổ, xem xét các đối thủ cạnh tranh... Thể thức để đạt được sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ chu trình bán hàng- thu tiền. + Dựa vào kinh nghiệm trước đây của KTV với khách hàng + Xem xét các sổ tay về thủ tục và chế độ của công ty khách hàng + Kiểm tra các chứng từ của các nghiệp vụ kinh tế phát sinh để thu được bằng chứng kiểm toán về sự hoạt động hữu hiệu của hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp. + Phỏng vấn những người có liên quan và quan sát thực tế việc thực hiện các công việc kiểm soát nhưng không để lại bằng chứng kiểm soát. + Kiểm tra lại việc thực hiện các thủ tục kiểm soát nội bộ Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát để lập kế hoạch cho từng khoản mục của chu trình bán hàng- thu tiền. Sau khi thu thập được sự hiểu biết về cách thiết kế và sự vận hành của hệ thống kiểm soát nội bộ chu trình bán hàng- thu tiền. KTV sẽ đưa ra những đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát cho từng mục tiêu kiểm soát chi tiết đối với từng nghiệp vụ kinh tế chủ yếu. Đánh giá rủi ro kiểm soát Khi đã nhận diện được quá trình kiểm soát và các nhược điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ chu trình bán hàng- thu tiền. KTV tiến hành đánh giá rủi ro kiểm soát ban đầu đối với từng loại nghiệp vụ kinh tế có liên quan, mức đánh giá là thấp, trung bình, cao hoặc theo tỷ lệ phần trăm. Mức độ đánh giá ban đầu này sẽ được chứng minh bằng việc thực hiện các thử nghiệm kiểm soát và thiết kế lại các thử nghiệm cơ bản trên số dư và các nghiệp vụ sẽ được thực hiện dựa trên kết quả của việc áp dụng các thử nghiệm kiểm soát. Thiết kế chương trình kiểm toán đối với chu trình bán hàng- thu tiền Chương trình kiểm toán là những dự kiến công việc kiểm toán cần thực hiện. Chương trình kiểm toán hầu hết được thiết kế thành 3 phần: trắc nghiệm công việc, trắc nghiệm phân tích và trắc nghiệm trực tiếp số dư. Việc thiết kế chương trình kiểm toán nghĩa là KTV phải nêu được các thủ tục kiểm toán cần được sử dụng, quy mô mẫu chọn, khoản mục được chọn và thời gian để thực hiện các thủ tục kiểm toán đã nêu ra. 3.2 Thực hiện kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền trong Kiểm toán BCTC các Doanh nghiệp. Trên cơ sở kế hoạch kiểm toán đã được lập, KTV tiến hành các bước công việc tiếp theo để thu thập được những bằng chứng đầy đủ và tin cậy làm cơ sở đưa ra ý kiến về các khoản mục trong chu trình bán hàng- thu tiền. Chu trình bán hàng có nhiều các khoản mục trên BCTC có liên quan mật thiết với nhau. Vì vậy, việc thực hiện kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền được thực hiện đối với từng khoản mục trên phải được đặt trong mối liên hệ với các khoản mục có liên quan. 3.2.1 Thử nghiệm kiểm soát đối với chu trình bán hàng và thu tiền trong kiểm toán BCTC Thử nghiệm kiểm soát đối với nghiệp vụ bán hàng + Đối với mục tiêu các khoản bán hàng đã được ghi sổ có hiệu lực KTV thực hiện thủ tục: “ Chọn một dãy liên tục các hoá đơn bán hàng đối chiếu khoản bán hàng đã ghi sổ từng hoá đơn và xem xét các chứng từ bán hàng đi kèm” KTV thực hiện xác minh tính có thật của các thông tin bằng phương pháp đối chiếu (overstatement và understatement). + Đối với mục tiêu các nghiệp vụ bán hàng đã được phê chuẩn hoặc cho phép thì KTV thực hiện thủ tục: “Xem xét bảng kê hoặc sổ chi tiết về bán hàng, thu tiền đối với từng người mua sau đó đối chiếu với hợp đồng mua bán, lệnh vận chuyển hoặc hoá đơn vận chuyển và các chứng từ phê chuẩn việc xuất kho hàng hoá theo phương thức bán hàng” Ngoài ra, đối chiếu các chứng từ đã được duyệt với quyền hạn và chức trách của người duyệt. + Đối với mục tiêu mọi nghiệp vụ bán hàng đều đã được ghi số, KTV thực hiện thủ tục: “Chọn một dãy các hoá đơn vận chuyển hoặc các hoá đơn bán hàng và đối chiếu các hoá đơn đó vào nhật ký bán hàng, nhật ký thu tiền và các sổ kế toán tương ứng” + Đối với mục tiêu số hàng bán đã được định giá đúng thì KTV thực hiện thủ tục đối chiếu số tiền ghi trên hoá đơn với bảng giá qui định hoặc với hợp đồng kinh tế. + Đối với mục tiêu các nghiệp vụ bán hàng đã được phân loại đúng đắn KTV thực hiện đầy đủ thủ tục: “Đối chiếu chứng từ giữa các quan hệ đối ứng trong tài khoản để khẳng định tính đúng đắn trong phân loại các nghiệp vụ theo nội dung kinh tế vào tài khoản liên quan” + Đối với mục tiêu nghiệp vụ bán hàng được ghi sổ kip thời KTV thực hiện thủ tục: “Xem xét các chứng từ vận chuyển chưa lập hoá đơn để tìm ra các khoản lập hoá đơn nhưng chưa được ghi sổ”. Đối với mục tiêu các nghiệp vụ bán hàng được ghi sổ và được ghi một cách chính xác. KTV tiến hành đối chiếu các nghiệp vụ bán hàng từ sổ nhật ký bán hàng vào sổ chi tiết các khoản doanh thu các khoản phải thu của khách hàng. Tiền mặt, tiền gửi ngân hàng, các khoản thuế đầu ra. Bên cạnh đó, KTV cũng tiến hành cộng dồn các con số trên sổ chi tiết và đối chiếu Nhật ký bán hàng và sổ cái. Thử nghiệm kiểm soát đối với nghiệp vụ thu tiền + Đối với mục tiêu các khoản tiền thu vào được ghi sổ đầy đủ, KTV cần thực hiện: Kiểm tra, quan sát sự cách ly trách nhiệm giữa người giữ tiền và ghi sổ. Kiểm toán tính liên tục trên các giấy báo nhận tiền phiếu thu hoặc bảng kê tiền mặt có đánh số trước. Rà soát quan hệ giữa séc thanh toán và bảng kê. + Các khoản thu tiền được ghi sổ thực tế đã nhận (tính hiệu lực). KTV tiến hành kiểm tra việc cách ly trách nhiệm giữa người ghi sổ và người giữ tiền, tiến hành đối chiếu từ sổ sách kế toán xuống chứng từ gốc. + Các khoản chiết khấu đã được phê duyệt đúng đắn, phiếu thu được đối chiếu và phê duyệt tính được phép: KTV tiến hành xem xét các chính sách tín dụng bán hàng, thu tiền. KTV tiến hành kiểm tra các giấy báo nhận tiền trước hạn và xem xét trình tự lập phiếu thu tiền. + Các khoản thu tiền đã ghi sổ và đã nộp phù hợp với chính sách giá bán đã quy định. KTV tiến hành kiểm tra việc hạch toán chi tiết, đối chiếu số tiền thu được với sổ chi tiết tài khoản 112, 111 và đối chiếu với chính sách giá bán + Các khoản phải thu đều được phân loại. KTV kiểm tra việc hạch toán các khoản phải thu và quan hệ đối ứng và xem xét dấu hiệu của KSNB + Các khoản phải thu ghi đúng thời gian (tính kịp thời): KTV tiến hành quan sát việc ghi theo chế độ và xem xét dấu hiệu của KSNB về việc thu tiền. + Các khoản thu tiền ghi đúng vào sổ quỹ, sổ cái và được tổng hợp đúng (Mục tiêu chính xác cơ học): KTV tiến hành xem xét việc phân cách các nhiệm vụ giữa người giữ sổ quỹ và người giữ sổ thanh toán. Xem xét các bảng cân đối thu tiền và dấu hiệu của KSNB. + Đối với mục tiêu về tính được phép, KTV thực hiện việc xem xét quy chế thu tiền hàng, trao đổi với Giám đốc phụ trách tài chính hoặc kinh doanh, xem xét giấy báo nhận tiền trước hạn và khảo sát trình tự lập phiếu thu. 3.2.2 Thử nghiệm cơ bản đối với chu trình bán hàng- thu tiền trong kiểm toán BCTC Phân tích đánh giá tổng quát Khâu phân tích đánh giá tổng quát thường thực hiện các bước sau: + So sánh doanh thu bán hàng từng loại của hàng hoá hoặc dịch vụ giữa kỳ này với kỳ trước. + So sánh tỷ lệ lãi gộp của năm nay và năm trước + Thu thập những bằng chứng để đánh giá, so sánh tỷ lệ doanh thu hàng bán bị trả lại, các khoản chiết khấu giảm giá trên tổng doanh thu của kỳ này với kỳ trước + So sánh số dư cá biệt của các khách hàng với giá trị lớn giữa các kỳ để phát hiện doanh thu và các khoản phải thu bị khai khống + So sánh tỷ lệ chi phí lập dự phòng nợ phải thu khó đòi trên tổng doanh thu hoặc trên tổng các khoản phải thu giữa kỳ này với các kỳ trước. + Đối chiếu các khoản phải thu lớn chưa thanh toán hoặc các khoản phải thu đến hạn hoặc quá hạn mà chưa thanh toán giữa các kỳ kế toán. Ngoài ra, KTV còn xem xét mối quan hệ của các thông tin phi tài chính khác. Thử nghiệm cơ bản đối với nghiệp vụ bán hàng Việc kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ bán hàng được tiến hành trên cơ sở kết quả việc đánh giá hệ thống KSNB và việc phân tích đối với nghiệp vụ bán hàng (chỉ thực hiện khi phát hiện những yếu kém về KSNB trong khâu bán hàng). Việc lựa chọn các thử nghiệm cơ bản đòi hỏi KTV phải có kinh nghiệm và khả năng phán đoán tốt. Các khoản bán hàng đã ghi sổ đều có thực Nhìn chung, việc ghi sổ các khoản bán hàng vô thực thường ít xảy ra vì đó là các căn cứ để tính thuế. Tuy nhiên, tình huống đó vẫn có thể xảy ra khi có những thay đổi trong chính sách thuế nói chung hay mức thuế suet nói riêng giữa các kỳ kinh doanh. Hơn nữa, doanh thu hay thu nhập không chỉ xem là căn cứ tính thuế mà có thể là cơ sở xem xét bổ sung vốn lưu động, vay vốn hoặc thu hút thêm vốn. Vì vậy, với mục tiêu này có thể chú ý tới những sai phạm theo hướng sau: + Sai sót do sơ xuất hoặc do hạn chế khác của người ghi sổ chưa được phát hiện, điều chỉnh hết qua KSNB. + Cố ý ghi nghiệp vụ bán hàng không nhất quán với kỳ quyết toán. + Có khoản bán hàng đã ghi vào Nhật ký nhưng thực tế chưa vận chuyển. + Vận chuyển cho người mua “ma” vẫn được ghi như khoản bán hàng Với xu hướng chung và những đặc thù riêng trong từng cuộc kiểm toán, thử nghiệm cơ bản cho những nghiệp vụ vô thực theo ý nghĩa trên tuỳ theo khả năng có sai sót và gian lận. Trong trường hợp thông thường thử nghiệm này chỉ thực hiện khi phát hiện những yếu kém về KSNB trong khâu bán hàng. Các nghiệp vụ bán hàng được phê chuẩn đúng đắn Mục tiêu được phép trong bán hàng thường liên quan trực tiếp đến quyết định về bán chịu, về vận chuyển và giá cả. Thử nghiệm cơ bản chính là việc rà soát các quyết định về chính sách chung cùng những thay đổi cụ thể trong từng thương vụ. Các thử nghiệm này có quan hệ và tác động tích cực đến việc triển khai các mục tiêu khác có liên quan đặc biệt là thử nghiệm về định giá. Thử nghiệm về định giá là so sánh giá thực tế của hàng bán bao gồm cả phí vận chuyển, khoản bớt giá đã được duyệt. Các nghiệp vụ bán hàng được ghi sổ đầy đủ Trong một số các trường hợp, các doanh nghiệp, hoặc các chính sách tài chính của doanh nghiệp thường có 2 xu hướng: một là xu hướng khai tăng, hai là xu hướng dấu diếm doanh thu. Thông thường, thì xu hướng thứ nhất xảy ra nhiều hơn vì nó liên quan đến uy tín của doanh nghiệp trên thị trường. Tuy nhiên, không loại trừ các trường hợp tạo “lỗ giả”, có xu hướng giấu diếm hoặc không phản ánh đầy đủ doanh thu bán hàng theo đó, KTV có thể kiểm tra chi tiết nếu: Kết quả của thử nghiệm kiểm soát cho thấy KSNB của doanh nghiệp không thực hiện hoặc thực hiện không đầy đủ các thủ tục kiểm soát đối với việc phản ánh các khoản bán hàng trong năm. Thủ tục thực hiện: để khẳng định có nghiệp vụ bỏ sót thì các hướng chủ đạo trong kiểm toán nghiệp vụ bán hàng là soát xét lại chứng từ theo 1 dãy số liên tục đặt biệt ở các thời điểm đầu kỳ kế toán sau trên cơ sở thực hiện đối chiế giữa 3 loại sổ sách: + Chứng từ vận chuyển + Hoá đơn bán hàng + Nhật ký bán hàng (Nhật ký thu tiền và sổ hạch toán chi tiết các khoản phải thu). Các khoản bán hàng ghi sổ đã được định giá đúng Việc định giá đúng các nghiệp vụ bán hàng có liên quan với việc duyệt bán, vận chuyển hàng hóa, việc lập hoá đơn đúng đắn cho số hàng được vận chuyển và việc ghi đúng số tiền đã lập hoá đơn vào sổ kế toán. Thử nghiệm cơ bản là khẳng định mức tin cậy của việc định giá qua mỗi công việc cụ thể trên và xác minh lại thông tin trên sổ sách kế toán. Thông thường bắt đầu từ việc rà soát các bút toán trong Nhật ký bán hàng đến so sánh số cộng của các nghiệp vụ đã chọn ra với sổ phụ theo dõi thu và liên thứ hai của hoá đơn bán hàng. Và giá cả trên liên thứ hai thường được đối chiếu với bảng giá đã được phê duyệt, chế độ bán hàng và việc phê chuẩn các yếu tố đó. Hiệu quả của cuộc kiểm toán phụ thuộc vào tính trọng điểm của các thử nghiệm này. Các nghiệp vụ bán hàng được phân loại thích hợp Đối với nghiệp vụ bán hàng, phân loại đúng các nghiệp vụ vào các tài khoản, tiểu khoản thích hợp thường không phát sinh những vấn đề phức tạp như nhiều loại nghiệp vụ khác. Tuy nhiên, những nghiệp vụ liên quan trực tiếp đến các khoản thu tiền mặt hoặc đến những mặt hàng tương tự nhưng giá cả khác nhau hoặc các nghiệp vụ bán tài sản hoạt động không thuộc hàng hoá thường có nhiều khả năng tiềm ẩn trong việc vi phạm mục tiêu phân loại. Việc kiểm tra quá trình phân loại các nghiệp vụ bán hàng thường được gắn liền quá trình kiểm tra định giá và đánh giá. Thông qua nhật ký bán hàng, nhật ký thu tiền, sổ hạch toán chi tiết các khoản phải thu và hoá đơn bán hàng. Các khoản bán hàng được ghi sổ kịp thời Để ngăn ngừa việc bỏ sót các nghiệp vụ, việc ghi sổ các nghiệp vụ bán hàng được thực hiện theo nguyên tắc cập nhật. Vì vậy, đồng thời với việc kiểm toán theo mục tiêu định giá, mục tiêu trọn vẹn, cần đối chiếu ngày ghi trên các chứng từ vận chuyển đã chọn với ngày ghi trên hoá đơn bán hàng, nhật ký bán hàng, sổ quỹ. Những chênh lệch lớn về thời gian ghi sổ có thể chứa đựng khả năng gian lận trong sử dụng tiền bán hàng hoặc kê khai hàng hoá hay doanh số bán hàng. Các nghiệp vụ bán hàng được ghi đúng vào sổ thu tiền và cộng dồn chính xác Ghi sổ đúng tất cả nghiệp vụ bán hàng vào sổ quỹ và các sổ theo dõi thu tiền có thể là đòi hỏi chính xác cơ học của việc chuyển sổ, phản ánh tương quan giữa bán hàng với thu tiền, quan hệ giữa hàng- tiền đã thu và còn phải thu, đặc biệt với các khoản tồn đọng. Tương tự như vậy, tất cả các nghiệp vụ bán hàng phải được cộng sổ, chuyển sổ chính xác tuyệt đối về mặt số học. Việc đối chiếu sổ nhật ký bán hàng với các sổ phụ theo dõi thu tiền thường được thực hiện kết hợp với các mục tiêu khác nhưng việc cộng lại nhật ký và đố chiếu với sổ cái là một thủ tục riêng biệt của mục tiêu này. Thử nghiệm cơ bản đối với nghiệp vụ thu tiền Cách thức và trình tự kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ thu tiền cũng tương tự như cách thức và trình tự kiểm tra đối với các nghiệp vụ bán hàng cụ thể tương ứng với mỗi mục tiêu kiểm toán thì cần có những công việc KSNB chủ yếu và theo đó KTV thực hiện thử nghiệm kiểm soát để đánh giá hệ thống KSNB và căn cứ vào kết quả thử nghiệm kiểm soát KTV thực hiện kiểm tra chi tiết. Công việc trọng tâm ở đây là việc định dạng những yếu kém trong hệ thống KSNB làm tăng khả năng gian lận trong thu tiền. Do đó, những trình tự chủ yếu thường được áp dụng vào việc xác định khả năng bỏ sót các khoản thu tiền trong phương thức thanh toán trực tiếp, phương thức thanh toán qua ngân hàng, các khoản thanh toán kéo dài, và các khoản không thu được tiền hàng. Trong phương thức thu tiền mặt trực tiếp rất khó phát hiện các khoản tiền mặt bị biển thủ trước khi ghi sổ và biện pháp tốt nhất để phát hiện các sai phạm đó là dựa vào hệ thống KSNB của doanh nghiệp. Theo đó, KSNB phải phân tích giữa người ghi sổ và người thu tiền. Trong trường hợp việc phân ly trách nhiệm không được thực hiện thì KTV phải kiểm kê tiền mặt thu được và kiểm kê hàng hoá hoặc lấy xác nhận của người mua hàng. Thủ tục KSNB hữu hiệu với các khoản thu tiền bán hàng là quy định rõ việc chuyển tiền thu trực tiếp tại công ty vào tài khoản ngân hàng. Theo đó, trình tự kiểm toán cũng đặt ra cả việc đầy đủ các khoản thu này vào ngân hàng. Khi đó, thử nghiệm cơ bản có thể bắt đầu từ việc đối chiếu tổng số đã thu được và ghi vào nhật ký thu tiền, vào sổ quỹ trong một kỳ nhất định với số thực tế nộp vào ngân hàng trong cùng kỳ đó. Trình tự này không phát hiện được khoản thu không ghi sổ hoặc chuyển vào ngân hàng không kịp thời nhưng có thể khám phá ra những khoản tiền thu không nộp, hoặc các khoản nộp không vào sổ và những sai phạm tương tự. Trong phương thức thanh toán qua ngân hàng cùng các khoản thu trực tiếp nộp vào ngân hàng cần chú ý tới các giấy báo của ngân hàng. Kế toán giao dịch vào ngân hàng cần đính kèm chứng từ minh chứng cho nghiệp vụ đó vào giấy báo. Sau đó, cần phân loại giấy báo theo từng ngân hàng giao dịch và sắp xếp giấy báo theo số thứ tự liên tục ghi giấy báo. Trên cơ sở đó, thực hiện các phép đối chiếu giữa số phát sinh trên giấy báo với chứng từ gốc đính kèm, giữa các số thứ tự liên tục của các giấy báo, giữa số dư đầu kỳ của giấy báo với số dư cuối kỳ của giấy báo trước liền đó, giữa số dư của giấy báo cuối kỳ với số dư của tài khoản trên sổ cái. Theo đó, việc kiểm tra chi tiết được thực hiện như sau: + Mục tiêu về tính hiệu lực: đối với mục tiêu kiểm toán các khoản thu tiền thực tế đã nhận, đã ghi sổ KTV kiểm tra nhật ký thu tiền, sổ chi tiết các khoản phải thu đối với các nghiệp vụ thu tiền có quy mô lớn hoặc bất thường đối chiếu các khoản thu tiền đã ghi sổ với phiếu thu hoặc giấy báo nợ của ngân hàng. + Mục tiêu về tính trọn vẹn: đối với mục tiêu tiền mặt thu được đã ghi vào sổ quỹ và các nhật ký thu tiền KTV tiến hành đối chiếu giấy báo nhận tiền hoặc bảng kê tiền nhận được. Các khoản mục đã ghi vào nhật ký thu tiền, đối với tiền gửi ngân hàng thì đối chiếu giấy báo ngân hàng với sổ sách tương ứng của Công ty. + Mục tiêu về định giá: đối với mục tiêu các khoản tiền thu được đã ghi sổ và đã nộp đều đúng giá hàng bán thì KTV thực hiện soát xét các chứng từ về thu tiền đối chiếu các khoản phải thu với mức giá đã duyệt trên các chứng từ bán hàng. + Mục tiêu phân loại: đối với mục tiêu các khoản thu tiền đều được phân loại đúng thì KTV kiểm tra các chứng từ thu tiền và đối chiếu với thực tế phân loại trên các tài khoản các cấp. + Mục tiêu về tính kịp thời: đối với mục tiêu các khoản tiền thu được đều phản ánh đúng tại thời điểm phát sinh nghiệp vụ KTV chọn một chuỗi các chứng từ và đối chiếu ngày vào sổ kế toán với ngày thực tế thu được tiền. + Mục tiêu tính chính xác cơ học: đối với mục tiêu các khoản thu tiền được ghi đúng vào sổ quỹ, sổ cái và tổng hợp đúng. KTV tiến hành dễ dàng đối chiếu các bút toán ở sổ quỹ với sổ theo dõi thanh toán tiền hàng với các báo cáo thu tiền hoặc bảng kê tiền nhận được. Ngoài ra, KTV tiến hành cộng các khoản phải thu trên tài khoản 131 và cộng dồn lại sổ quỹ rồi đối chiếu với tài khoản 111. Đặc điểm kiểm toán nợ phải thu khách hàng Các khoản phải thu khách hàng phát sinh từ quá trình bán hàng nên có quan hệ chặt chẽ với quá trình bán hàng- thu tiền. Tuy nhiên, do “độ trễ” của quá trình thu tiền so với qúa trình bán hàng nên số tiền ghi trên khoản mục này của bảng cân đối tài sản, cũng là số dư của các tài khoản phải thu khách hàng là số luỹ kế từ các quá trình kinh doanh trước đến cuối kỳ kinh doanh này. Cùng với thời điểm phát sinh, thời hạn thanh toán khác nhau, các khoản phải thu còn liên quan đến nhiều khách hàng có đặc điểm, điều kiện kinh doanh, quản lý và khả năng thanh toán khác nhau. Vì vậy, việc theo dõi, trình bày và thuyết minh rõ các khoản phải thu là công việc được thực hiện thường xuyên của KSNB. Để kiểm soát được các khoản phải thu và bảo đảm thu được tiền, các công ty phải theo dõi, giám đốc thường xuyên trên các bảng kê, nhật ký, cuối kỳ cần lập bảng cân đối giữa doanh thu với các khoản đã thu tiền và các khoản phải thu còn lại, bảng cân đối giữa các khoản nợ quá hạn với các thời hạn khác nhau nhằm bảo đảm hiệu quả kinh doanh. Trong quá trình kiểm toán các khoản phải thu, phương pháp điều tra thông qua chọn mẫu và lấy xác nhận các khoản phải thu quan trọng nhất theo thông lệ cùng với việc kiểm kê tài sản là hai yêu cầu phổ biến nhất trong kiểm toán và có thể coi là đặc thù riêng trong việc thực hiện các mục tiêu và thủ tục kiểm toán các khoản phải thu. Xác nhận các khoản phải thu Là thủ tục quan trọng nhất để đáp ứng các mục tiêu hiệu lực, định giá và kịp thời. Các xác nhận này xác minh và phát hiện những sai phạm liên quan đến những khoản thu không có thật, số tiền còn chưa rõ ràng hoặc đã trở thành các khoản nợ khó đòi hay không đòi được. Đây là loại bằng chứng do bên thứ ba ngoài đơn vị cung cấp do đó có độ tin cậy nhất định. Tuy nhiên, xác nhận này ít có khả năng phát hiện hết các khoản bỏ sót do nó dựa vào bảng kê các khoản phải thu. Khi áp dụng thủ tục xác nhận cho khoản phải thu, KTV phải quyết định về loại xác nhận, ngày thực hiện, kích cỡ mẫu chọn và những khoản mục phải chọn. Về loại hình xác nhận có hai hình thức: xác nhận khẳng định và xác nhận phủ định Xác nhận khẳng định: (positive confirmation) đòi hỏi thông báo một cách chắc chắn của khách hàng trên mọi giấy yêu cầu xác nhận về khoản nợ: hoặc đúng, hoặc sai, hoặc có phần lưu ý. Trong trường hợp này mọi giấy yêu cầu xác nhận của KTV đều được trả lời. Xác nhận phủ định: (negative confirmation) chỉ đòi hỏi thông báo của khách hàng khi họ đồng tình với số tiền ghi trên giấy yêu cầu xác nhận và có đính kèm báo cáo hàng tháng. Với xác nhận khẳng định, khi chưa nhận được thông tin phản hồi thì thường phải làm thêm những trình tự xác minh. Do đó, xác nhận này là bằng chứng đáng tin cậy hơn xác nhận phủ định. Ngược lại, với xác nhận phủ định, việc không trả lời cũng không coi là phủ định ngay cả khi khách hàng không biết có yêu cầu xác nhận. Mặt khác, xác nhận phủ định có ít chi phí hơn nên với chi phí như nhau có thể thực hiện nhiều xác nhận phủ định hơn. Về thời gian (định ngày): giấy xác nhận được gửi đến người mua để trắc nghiệm số dư của các tài khoản phải thu ghi trên bảng cân đối tài sản. Do đó, ngày gửi giấy xác nhận cần gần với ngày lập bảng. Tuy nhiên, trong trường hợp thời gian thực hiện kiểm toán gấp thì phải gửi trước lập bảng. Trong trường hợp này KTV có thể chấp nhận nếu hệ thống KSNB hữu hiệu và không có những rủi ro dẫn đến khả năng mất thanh toán. Về kích cỡ mẫu chọn: Có nhiều nhân tố ảnh hưởng tới số lượng các thư xác nhận. Theo đó, KTV phải lưu ý những yếu tố sau: + Tính trọng yếu: nếu số dư của các khoản phải thu có qui mô lớn so với số dư các tài sản khác thì kích cỡ mẫu chọn lớn hơn. + Số lượng: số xác nhận gửi đi sẽ nhiều với đơn vị bán hàng với qui mô lớn, chủng loại hàng hoá nhiều và quan hệ mua bán rộng rãi và ngược lại. + Mức đồng đều về qui mô: nếu các khoản phải thu có qui mô xấp xỉ thì số xác nhận sẽ ít hơn và xác nhận phủ định được gửi đi nhiều hơn. + Kết quả đánh giá hệ thống KSNB. + Kết quả xác nhận năm trước. + Khả năng phá sản của khách hàng và những nhân tố ảnh hưởng đến rủi ro kiểm toán dự kiến. Về khoản mục phải chọn để xác nhận: thông thường thì căn cứ vào số dư và độ dài thời gian của các khoản phải thu, trọng yếu là những số dư lớn và kéo dài, ngoài ra cần kết hợp chọn mẫu ngẫu nhiên. Duy trì việc kiểm soát của KTV trong xác nhận: để đảm bảo tính khách quan và chất lượng của bằng chứng kiểm toán, KTV phải giữ quyền kiểm soát từ đầu đến khi nhận được giấy xác nhận. Địa chỉ nhận giấy xác nhận là địa chỉ của công ty kiểm toán, giấy xác nhận được gửi qua đường bưu điện, cần xem xét lý do khi giấy nhận bị trả lại. Theo dõi và xử lý các khoản không trả lời: thường được thực hiện theo trình tự chặt chẽ. Thông thường nếu không nhận được giấy xác nhận gửi lần thứ nhất cần gửi tiếp lần thứ hai. Nếu sau lần thứ hai vẫn không nhận được cần có cách hỗ trợ để xét tính hiệulực của số dư tài khoản. Theo đó, với mọi xác nhận khẳng định không được phản hồi từ người mua có thể thực hiện các cách hỗ trợ sau: Có thể giấy xác nhận không được phản hồi là do khoản phải thu không có hiệulực hoặc đã có thoả thuận trả tiền vào thời gian xác nhận. Do đó, việc xem xét các bằng chứng thu tiền mặt tiếp theo sau, đối chiếu các chứng từ nhận tiền và sổ chi tiết các khoản phải thu là một cách thức hỗ trợ tích cực cho cả các giấy xác nhận khoản phải thu chưa được phản hồi và cả các khoản không ăn khớp giữa nghiệp vụ bán hàng không thu được tiền với số tiền đã thu với bằng chứng cụ thể. Thẩm tra các chứng từ bán hàng và thu tiền như: Hoá đơn bán hàng để định rõ bên mua và ngày lập hoá đơn để tính tiền cho người mua, chứng từ vận chuyển để xác định hiệu lực của nghiệp vụ vận chuyển. Việc thực hiện các cách hỗ trợ là tuỳ thuộc vào tính trọng yếu của những khoản xác nhận không được phản hồi, vào loại sai lầm phát hiện được trong xác nhận đã được trả lời cùng đánh giá của KTV về hệ thống KSNB. Tuy nhiên, trong điều kiện bình thường nên thực hiện để xác minh bổ sung. Khi có kết qủa xác nhận, nếu có chênh lệch giữa sổ sách và thực tế thì phải xem xét: + Khoản tiền phải thu ghi sổ được thanh toán: do tiền đang chuyển, tiền đã tới nhưng chưa ghi sổ, bỏ sót không ghi sổ, gian lận, biển thủ... + Người mua chưa hoặc không nhận được hàng: do độ trễ của ghi sổ với thời điểm bán hàng như: bên bán ghi sổ vào ngày vận chuyển, bên mua ghi sổ vào ngày nhận hàng. + Hàng bán bị trả lại: chênh lệch giữa sổ sách với xác nhận. + Sự lệch trong quá trình ghi sổ hoặc bán hàng. Kết thúc việc xác nhận: Sau khi thu thập và xử lý xác nhận, kể cả các thủ tục hỗ trợ, cần thẩm tra lại hệ thống KSNB trên cơ sở phân tích sự phù hợp giữa những sai lệch vừa phát hiện với đánh giá ban đầu về hệ thống kiểm soát này. Đồng thời cần thực hiện khoa học việc suy rộng từ mẫu chọn đến quần thể khoản phải thu ngay cả khi chênh lệch từ xác minh không ảnh hưởng nhiều đến khoản mục phải thu. Trắc nghiệm các khoản phải thu đã xoá sổ và khoản thu không ghi sổ Các khoản tiền bán hàng không thể thu được tiền cần xoá sổ và là tổn thất tài chính do rất nhiều nguyên nhân khác nhau kể cả khả năng xảy ra thiếu sót trong thủ tục bán hàng đến khả năng gian lận, biển thủ...Do vậy, cần trắc nghiệm toàn diện các khoản đã xoá sổ thông qua việc thẩm tra, xét duyệt của người có trách nhiệm xoá sổ. Kiểm tra các chứng từ: giấy báo hoặc báo cáo thu tiền, chú ý tới tên người nhận, số tiền nhận và ngày ghi trên giấy báo. Từ đó, đối chiếu giữa các chứng từ với sổ nhật ký thu tiền và giấy biên nhận tiền. Đối với những khoản phải thu không có khả năng thu hồi căn cứ vào khả năng tài chính thực tế và căn cứ vào các quy định hiện hành để kiểm tra việc lập dự phòng nợ phải thu khó đòi. 3.3. Kết thúc kiểm toán Sau khi hoàn các công việc của giai đoạn thu thập bằng chứng kiểm toán thông qua áp dụng các thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản, KTV tiến hành tổng hợp các kết quả kiểm toán để có sự đánh giá toàn diện đối với chu trình bán hàng- thu tiền. Kết thúc kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền trong kiểm toán BCTC, KTV phải tổng hợp các kết quả kiểm toán của các phần hành và công bố Báo cáo kiểm toán. Khi đó, KTV phải chú trọng những bước sau: Soát xét các sự kiện phát sinh sau ngày lập BCTC Phần lớn các công việc quan trọng của một cuộc kiểm toán được tiến hành sau ngày kết thúc niên độ kế toán. Vì vậy, các sự kiện sau ngày lập BCTC được KTV hết sức chú trọng. Thông thường có các sự kiện sau xảy ra: + Những sự kiện có ảnh hượng trực tiếp đến BCTC và cần điều chỉnh như các sự kiện về dự phòng bổ sung. + Những sự kiện không ảnh hưởng trực tiếp đến BCTC nhưng cần được công khai và lấy giải trình của các nhà Quản lí. Để nhận định được các sự kiện trên thì KTV phải sử dụng các thủ tục kiểm toán như thẩm vấn Ban Quản Trị, xem xét lại sổ sách, các biên bản sau ngày lập BCTC, rà soát lại các biện pháp mà các nhà Quản lí đã thiết lập để khẳng định rằng các sự kiện sau quan trọng đã được xác định. Nếu cần thiết thì tiến hành điều chỉnh hoặc công bố trên BCTC. Các vấn đề liên quan sau ngày kết thúc niên độ đặc biệt tác động đến kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền vì thường sau ngày lập BCTC, những khoản phải thu có thể được thanh toán. Nhất là các khoản trong thư xác nhận chưa được trả lời thì đây là những bằng chứng thuyết phục về tình hình thanh toán công nợ. Đánh giá kết quả kết quả kiểm toán Việc đánh giá kết quả kiểm toán của một cuộc kiểm toán hay một chu trình kiểm toán như bán hàng và thu tiền là tất yếu, cần thiết. Và cũng nhằm khẳng định việc áp dụng thủ tục phân tích, đánh giá sự đầy đủ của bằng chứng, đánh giá tổng hợp các sai sót phát hiện được, rà soát lại hồ sơ kiểm toán, yêu cầu đơn vị cung cấp thư giải trình của các nhà Quản lý, kiểm tra lại các khai báo trên BCTC, xem xét các thông tin khác trong báo cáo của doanh nghiệp. Lập Báo cáo kiểm toán Căn cứ vào kết quả kiểm toán mà KTV phát hành Báo cáo kiểm toán, bày tỏ ý kiến về BCTC đã được lập. KTV sử dụng một trong bốn hình thức Báo cáo Kiểm toán: Báo cáo kiểm toán chấp nhận toàn bộ, Báo cáo chấp nhận từng phần, Báo cáo kiểm toán không chấp nhận, Báo cáo kiểm toán từ chối cho ý kiến. Chương 2: Thực trạng kiểm toán chu trình Bán hàng- thu tiền trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty kiểm toán AISC thực hiện I. Đặc điểm của công ty kiểm toán và dịch vụ tin học 1. Lịch sử hình thành và phát triển của Công ty kiểm toán và dịch vụ tin học Tên gọi : Công ty kiểm toán và dịch vụ tin học Tên giao dịch : Auditing and Information Service Company.(AISC). Địa chỉ : 142 Nguyễn Thị Minh Khai- Quận 3 TPHCM Chi nhánh : Tại Hà Nội : 39B Thụy Khê Tại Đà Nẵng: 94 Lê lợi Tại Cần Thơ: 64 Nam kỳ Khởi nghĩa Tài khoản ngân hàng : Số 710A02227 tại Ngân hàng Công thương. Lĩnh vực kinh doanh : + Kiểm toán : Chủ yếu là kiểm toán BCTC. + Tư vấn : Tài chính, Thuế, Nguồn nhân lực, Đầu tư, Dịch vụ tin học. Công ty kiểm toán và dịch vụ tin học (AISC) là một doanh nghiệp Nhà nước trực thuộc Sở Tài chính Thành phố Hồ Chí Minh, là một tổ chức kiểm toán độc lập, hợp pháp có quy mô lớn hoạt động trong lĩnh vực kiểm toán, tư vấn tài chính kế toán và dịch vụ tin học. Công ty được thành lập theo Thông báo số 637/TC/CĐKT ngày 21/3/1994 của Bộ Tài Chính và Quyết định số 1292/QĐ- UB- TM ngày 29/4/1994 của UBND Thành Phố Hồ Chí Minh, theo Giấy phép kinh doanh số 103020 ngày 4/5/1994 của Trọng tài kinh tế Thành Phố Hồ Chí Minh. Trụ sở giao dịch chính của Công ty tại 142 Nguyễn thị Minh Khai- Quận 3 Thành Phố Hồ Chí Minh. Đến nay, sau gần 10 năm hoạt động Công ty đã có những kết quả hết sức khả quan. AISC là Công ty kiểm toán duy nhất tại Việt Nam có liên doanh với một Công ty Kiểm toán Quốc tế Price Waterhouse Cooper trong lĩnh vực kiểm toán để cùng tham gia kiểm toán, trao đổi học hỏi kinh nghiệm kiểm toán quốc tế. Với những nỗ lực đầu tư để phát triển, AISC quan niệm “ Sự lớn mạnh của khách hàng là sự phát triển của chính mình”. Công ty đã và đang tạo dựng một chất lượng dịch vụ ổn định, ngay từ khi thị trường chứng khoán ra đời AISC đã được Uỷ ban Chứng khoán Nhà nước công nhận đủ năng lực kiểm toán các doanh nghiệp tham gia niêm yết chứng khoán. Năm 2000, Công ty đã tham gia kiểm toán một số doanh nghiệp thuộc lĩnh vực này như Transimex, Công ty gạch ngói Long Bình, Thủ Đức. Hình thức sở hữu vốn của Công ty thuộc nhà nước. Công ty hoạt động theo nguyên tắc tự chủ về tài chính, được ngân sách cấp vốn ban đầu và được trích lập các quỹ theo quy định của nhà nước. Tổng số vốn đầu tư ban đầu là: 2 tỷ VNĐ (Vốn pháp định là 300 triệu đồng Việt Nam) Vốn cố định : 600 triệu Vốn lưu động : 1400 triệu Trong đó vốn ngân sách : 436,224 triệu đồng Việt Nam. Các nguồn vốn Công ty gồm có vốn ngân sách , vốn vay ngân hàng, vốn tự bổ sung, vốn vay các tổ chức trong và ngoài nước. 1.1.Tổ chức bộ máy quản lý Đứng đầu Công ty hiện nay là ông Nguyễn Hữu Trí- Tổng Giám đốc. Công ty có 182 nhân viên (trong đó nhân viên quản lý là gần 30 người), đặc biệt AISC có đội ngũ chuyên viên, KTV có trình độ nghiệp vụ cao, được đào tạo hệ thống tại Việt Nam, Anh, Bỉ, Ailen. Và có nhiều năm kinh nghiệm trong lĩnh vực kiểm toán, tin học, tài chính kế toán, quản lý doanh nghiệp. Sơ đồ 09: Đặc điểm tổ chức bộ máy quản lý của Công ty AISC Tổng Giám đốc Phòng KT và Tư vấn tài chính (phòng 1,2..5) Phòng dự án đầu tư (phòng 1,2) Phòng hành chính tổng hợp Phòng đào tạo Phòng tin học Phòng kế hoạch, marketing Chi nhánh Đà nẵng Chi nhánh Cần Thơ Chi nhánh Hà Nội P.kiểm toán và tư vấn tài chính P. Kiểm toán dự án và đầu tư P. Hành Chính tổng hợp Văn phòng đại diện Bộ phận liên doanh AISC có trụ sở ở 142 Nguyễn Thị Minh Khai, Quận 3, TPHCM. Hiện nay, Công ty có 3 chi nhánh tại các tỉnh, thành phố sau: Chi nhánh tại TP Hà Nội: 39B Thụy Khê - ĐT: (04) 8.472.960 Chi nhánh tại TP Đà Nẵng: 94 Lê Lợi - ĐT: (0511) 895.619 Văn phòng đại diện tại Cần Thơ: 64 Nam Kỳ Khởi Nghĩa Cần Thơ - ĐT: (071) 813.004 Các chi nhánh được hoạt động tương đối độc lập. Do đó, chức năng và nhiệm vụ của các chi nhánh này cũng giống như chức năng và nhiệm vụ của Công ty tại TP Hồ Chí Minh. Các chi nhánh được quyền ký kết hợp đồng với khách hàng và triển khai hợp đồng đã ký kết sau đó lãi chuyển về cho Công ty tiến hành hạch toán Trong một số trường hợp cần thiết, khi tham gia ký kết và thực hiện các hợp đồng lớn, các chi nhánh sẽ được Công ty hỗ trợ về nhân lực và công nghệ để thực hiện hợp đồng. Các chi nhánh của Công ty đều có tư cách pháp nhân, thực hiện hạch toán phụ thuộc và được phân cấp thực hiện nghĩa vụ với nhà nước như thuế thu nhập doanh nghiệp, thuế GTGT và các nghĩa vụ khác ngay tại địa phương co trụ sở của chi nhánh, riêng văn phòng đại diện tại Cần Thơ hạch toán theo hình thức báo sổ. Văn phòng đại diện tại Cần thơ có chức năng nắm thị trường, mở rộng thị trường ở miền Đông. Như vậy, mạng lưới chi nhánh của Công ty đã bước đầu được thành lập đáp ứng nhu cầu cung cấp dịch vụ phục vụ khách hàng ở khắp các tỉnh thành trên các vùng địa giới hành chính khác nhau trải dọc từ Bắc vào Nam. Thực hiện các dịch vụ trong tất cả các doanh nghiệp hoạt động trong các ngành nghề khác nhau Trong tổ chức bộ máy của Công ty, các phòng ban hoạt động động độc lập nhưng có quan hệ mật thiết với nhau trong suốt quá trình thực hiện các hoạt động của Công ty, đăc biệt trong việc thực hiện các chương trình kiểm toán. Khi tiến hành thực hiện các chu trình kiểm toán tại các Công ty khách hàng, các bộ phận chức năng tại các phòng ban được phân công công việc rõ ràng, chi tiết nhưng có sự đối chiếu, gắn kết với các bộ phận có liên quan nhằm tăng chất lượng của cuộc kiểm toán. Với sự tăng trưởng không ngừng, AISC từ chỗ là một doanh nghiệp có mức doanh thu thuộc loại nhỏ trong giai đoạn mới thành lập đã đạt được mức tăng trưởng khá từ vài năm trở lại đây. Giai đoạn từ năm 1998 đến nay, doanh thu của Công ty thường xuyên đạt mức từ 4- 5 tỷ đồng mỗi năm, luôn đảm bảo được các chỉ tiêu nộp ngân sách nhà nước. Thu nhập của cán bộ, kiểm toán viên của AISC hiện thuộc loại khá trong khu vực các doanh nghiệp kiểm toán độc lập. 1.2. Tổ chức công tác kế toán tại công ty kiểm toán AISC. Bộ máy kế toán của công ty kiểm toán AISC được tổ chức khá đơn giản và gọn nhẹ, đáp ứng yêu cầu về quản lý công tác hành chính của công ty. Bộ phận kế toán được tổ chức theo sơ đồ sau: Sơ đồ 10: Tổ chức bộ máy kế toán của công ty kiểm toán AISC Kế toán trưởng Kế toán phó Kế toán các phần hành Thủ quỹ Bộ phận kế toán các đơn vị trực thuộc Chính sách kế toán của công ty kiểm toán AISC Đơn vị tiền tệ được sử dụng trong công tác kế toán là VND. BCTC được lập bằng VNĐ và theo quy ước giá gốc. Năm tài chính của công ty được bắt đầu từ ngày 1/1 hàng năm Ghi nhận doanh thu: Sau khi ký kết hợp đồng kinh tế với khách hàng, công ty sẽ được nhận trước 50% giá trị hợp đồng và kế toán sẽ ghi nhận là “ Tiền ứng trước của khách hàng”. Tại thời điểm hợp đồng kinh tế đã hoàn thành (Báo cáo kiểm toán đã hoàn thiện và thanh lý hợp đồng), công ty sẽ được nhận toàn bộ số tiền còn lại của hợp đồng. Khi đó kế toán viên thực hiện kết chuyển toàn bộ doanh thu của hợp đồng. Tài sản cố định và khấu hao: Công ty áp dụng phương pháp khấu hao đường thẳng. Tỷ lệ khấu hao được áp dụng theo tỷ lệ khấu hao đã đăng ký với cục Quản lý vốn. Lương và công tác phí: Lương và các khoản trích theo lương được áp dụng theo quy định của nhà nước. Ngoài ra nhân viên của công ty được nhận tiền công tác phí khi đi công tác. Tổ chức chứng từ và sổ sách kế toán: Được sử dụng theo quyết định 1141/TC/QĐ/CĐKT ngày 1/11/1995 của Bộ Tài chính. Với hình thức chứng từ ghi sổ. Tình hình tài chính và cơ cấu khách hàng của công ty kiểm toán AISC Tình hình tài chính của công ty kiểm toán AISC: Kết quả kinh doanh của công ty kiểm toán trong những năm gần đây thể hiện trong bảng dưới đây. Doanh thu bình quân hằng năm tăng 12%/ năm. Bang 02: Kết quả kinh doanh của AISC Đơn vị : Triệu đồng Chỉ tiêu 2001 2002 2003 1, Doanh thu Kiểm toán Tư vấn Dịch vụ tin học 2, Chi phí 3, Lợi nhuận 4, Tiền lương bình quân 15832 9024,24 3166,4 3641,36 13482 2350 2,2 17732 10816,52 3014,44 3901,04 14186 3546 2,5 19860 12114,6 3574,8 4170,6 16285 3575 2,7 Trong đó tại chi nhánh AISC Hà Nội, doanh thu bình quân hàng năm đạt 4,2 tỷ đồng, lợi nhuận đạt trung bình khoảng 400-500 (triệu đồng). Doanh thu bình quân hàng năm 8%/1 năm Cơ cấu khách hàng: Hệ thống khách hàng của công ty kiểm toán AISC rất đa dạng và phong phú. Trong đó: 18% Khách hàng là doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài 40% Khách hàng là Doanh nghiệp nhà nước 42% Khách hàng là các loại hình dịch vụ khác 1.3. Vài nét về chi nhánh AISC tại Hà Nội Chi nhánh tại Hà Nội được thành lập theo quyết định số 4485/QĐ- UB ngày 9/8/2001 của UBND Thành phố Hà Nội. Chi nhánh hoạt động theo giấy phép kinh doanh số 314886 do Sở kế hoạch đầu tư Hà Nội cấp ngày 4/8/2001. Chi nhánh là đơn vị hạch toán phụ thuộc của Công ty. Trụ sở của chi nhánh ở 39B Thụy Khê. Chi nhánh mở Tài khoản số 720A 02227 tại Sở giao dịch I của Ngân hàng Công thương Việt Nam. Chỉ sau gần nửa năm hoạt động chi nhánh đã có nhiều bước phát triển và ngày càng hoàn thiện trong các lĩnh vực hoạt động của mình. Năm tài chính của Chi nhánh được bắt đầu từ tháng 1 năm sau khi quyết toán của năm trước được duyệt. Khách hàng của chi nhánh bao gồm tất cả các doanh nghiệp thuộc các thành phần kinh tế, các đơn vị có vốn đầu tư nước ngoài, các cơ quan nhà nước, các đoàn thể công cộng và các tổ chức kinh tế xã hội. Các khách hàng của chi nhánh cũng rất đa dạng hoạt động hầu hết trong tất cả các ngành nghề như ngân hàng, thương mại, xây dựng, dịch vụ, bưu chính viễn thông, công nghiệp thuộc nhiều thành phần kinh tế trên tất cả các thành phần kinh tế trên tất cả các địa bàn trong cả nước. Số lượng nhân viên của chi nhánh không nhiều chỉ khoảng gần 20 nhân viên nhưng họ đều là những nhân viên có trình độ nghiệp vụ cao và đạo đức nghề nghiệp. Chi nhánh AISC Hà Nội có đội ngũ cán bộ và cộng tác viên đông đảo, gồm những chuyên gia có kinh nghiệm, có nhiều năm công tác trong ngành quản lý kinh tế, tài chính, kế toán, kiểm toán, pháp lý và được đào tạo có hệ thống. Nguyên tắc hoạt động của Chi nhánh là độc lập về nghiệp vụ chuyên môn, tự chủ về tài chính, khách quan, chính trực, chịu sự kiểm tra và kiểm soát của các cơ quan chức năng Nhà nước theo Luật pháp Nhà nước Việt Nam quy định. Chi nhánh chịu trách nhiệm trước pháp luật về tính trung thực và chính xác, bí mật của những số liệu, tài liệu do chi nhánh kiểm tra hoặc cung cấp cho các doanh nghiệp. Hoạt động của Chi nhánh theo cơ chế thị trường vừa là căn cứ, là đối tượng hoạt động. Chi nhánh phải chịu trách nhiệm kinh doanh có lãi, bảo toàn và phát triển vốn. Với giá cả, lệ phí dịch vụ hợp lý, chất lượng của dịch vụ cao Chi nhánh AISC Hà nội đã ngày càng có uy tín và đat được những hiệu quả kinh doanh tốt. Tổ chức bộ máy quản lý của chi nhánh AISC Hà Nội Chi nhánh của AISC tại Hà Nội do Giám đốc Đào Tiến Đạt lãnh đạo, Giám đốc của chi nhánh có toàn quyền điều hành và quyết định mọi hoạt động của chi nhánh theo đúng luât pháp nhà nước Việt Nam. Tuỳ theo tình hình sản xuất kinh doanh của chi nhánh, giám đốc chi nhánh có quyền quyết định tổ chức bộ máy quản lý của chi nhánh đảm bảo gọn nhẹ và có hiệu quả kinh doanh cao. Giám đốc chi nhánh phải chịu trách nhiệm về mọi hoạt động của chi nhánh. Giúp việc cho Giám đốc chi nhánh có 1 phó giám đốc và kế toán trưởng. Những người này đều chịu trách nhhiệm trước giám đốc về phần việc được phân công và chịu trách nhiệm cá nhân về hành vi sai phạm pháp luật, và họ đều do giám đốc đề nghị cấp trên bổ nhiệm. Để phù hợp với chức năng, nhiệm vụ, phạm vi hoạt động của mình, AISC có cơ cấu tổ chức bộ máy theo mô hình quản trị chức năng kết hợp với việc tổ chức theo lãnh thổ địa lý thể hiện rõ trên sơ đồ sau: Sơ đồ 11: Cơ cấu tổ chức bộ máy quản lý của AISC Hà Nội Ban Giám đốc Phòng hành chính, tổ chức, kế toán , marketing Phòng kiểm toán I Phòng kiểm toán II Phòng kiểm toán XDCB Phòng tin học Phòng đào tạo và tư vấn Mỗi phòng ban trong Công ty đều có một trưởng phòng, phó phòng, trưởng nhóm, các kiểm toán viên, các kỹ thuật viên và các trợ lý kiểm toán. Các phòng nghiệp vụ thực hiện chức năng theo đúng như tên gọi của mình. Tuy nhiên, việc phân chia thành các phòng chủ yếu nhằm thuận tiện cho công tác quản lý, vì khi ký kết một hợp đồng kinh tế, ban giám đốc thường lựa chọn những cán bộ phù hợp với yêu cầu của công việc trong từng hợp đồng cụ thể để giao nhiệm vụ. Bộ máy kế toán tại chi nhánh ở Hà Nội Bộ máy kế toán tại chi nhánh ở Hà nội được tổ chức đơn giản, gọn nhẹ để phù hợp với chức năng kinh doanh dịch vụ. Phòng tài chính kế toán được ghép chung với phòng hành chính tổng hợp tồn tại độc lập bên cạnh các phòng nghiệp vụ. Bộ máy kế toán của Công ty tại Hà Nội chỉ có 2 người. Một người phụ trách chủ yếu các hoạt động liên quan đến tiền còn người kia phụ trách các lĩnh vực còn lại. Các kế toán viên nhìn chung thường phải kiêm nhiệm nhiều chức năng. Tại Hà Nội, Công ty chỉ tiến hành hạch toán chi phí và đóng thuế riêng còn việc hạch toán lỗ lãi được gửi vào trong thành phố Hồ Chí Minh để hạch toán kết quả cuối cùng. Các hoạt động theo dõi công nợ cũng được tiến hành ở Thành phố Hồ Chí Minh, ở Hà Nội chỉ thu tiền ở một số khách hàng nào đó tuỳ theo hợp đồng ký kết. Do các hoạt động phát sinh đơn giản nên hình thức ghi sổ được áp dụng là hình thức Nhật ký chung. Công ty sử dụng phần mềm kế toán AISYS (Accounting Informatic system) Là phần mềm áp dụng cho các Công ty hoạt động thương mại dịch vụ đơn giản. Các thủ tục kế toán đều được Công ty thực hiện đúng Chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành tại Việt Nam do Bộ Tài Chính quy định. Hệ thống phần mềm kế toán AISYS được thiết kế bởi Công ty AISC, AISYS được thiết kế theo các MODULE độc lập có khả năng tích hợp chung vào hệ thống. AISYS có khả năng cài đặt tương thích cho từng loại hình doanh nghiệp riêng. AISYS đã và đang được ứng dụng cho nhiều doanh nghiệp nhà nước cũng như doanh nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài. AISYS là hệ thống đáp ứng đầy đủ các chức năng nghiệp vụ kế toán phù hợp với chế độ kế toán Việt Nam. Hình thức ghi sổ của Công ty được hạch toán theo sơ đồ 12: Chứng từ gốc Bảng tổng hợp chứng từ gốc Báo cáo tài chính Sổ, thẻ kế toán chi tiết Bảng tổng hợp chi tiết Sổ quỹ Bảng cân đối số phát sinh Sổ cái Ghi hằng ngày Đối chiếu Ghi cuối tháng II. kiểm toán chu trình Bán hàng- thu tiền trong kiểm toán BCTC tại một số khách hàng do công ty AISC thực hiện Việc tìm hiểu kỹ lưỡng công nghệ kiểm toán của một công ty đòi hỏi phải có thời gian nghiên cứu và tích luỹ kinh nghiệm vì với từng khách hàng khác nhau, đặc điểm kinh doanh khác nhau thì việc kiểm toán không giống nhau. Với khuôn khổ của đợt thực tập tốt nghiệp không cho phép thực tập viên có nhiều thời gian nghiên cứu tất cả các quy trình kiểm toán ở nhiều loại hình khách hàng. Tuy nhiên, trên tinh thần học hỏi kinh nghiệm của các KTV trong công ty cùng với việc nghiên cứu lý luận áp dụng trong thực tiễn hai khách hàng sản xuất và cung cấp dịch vụ, em hi vọng trình bày được tương đối trung thực và đầy đủ công nghệ kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền trong kiểm toán BCTC của công ty tại đơn vị khách hàng. Khách hàng được đề cập đến là Công ty TNHH ABC và công ty nhà nước XYZ. + Công ty ABC Công ty ABC là khách hàng thường xuyên của công ty AISC nên thông qua nhiều năm thực hiện kiểm toán, AISC thường thực hiện cập nhật các thông tin về sự thay đổi của công ty. Hợp đồng kiểm toán thường được ký kết lại sau một năm, nó là căn cứ pháp lý trong đó xác định rõ mục tiêu, phương thức, thời gian, phạm vi và trách nhiệm của mỗi bên. AISC thường yêu cầu ban giám đốc đưa ra bản báo cáo KSNB của công ty để KTV xem xét, đánh giá nhằm đưa ra báo cáo kiểm toán và các ý kiến tư vấn thích hợp. + Công ty XYZ Công ty XYZ là khách hàng mới của AISC, do đó các KTV phải tiến hành tìm hiểu kỹ lưỡng về hoạt động kinh doanh của khách hàng đồng thời nghiên cứu hồ sơ kiểm toán của các năm trước nhằm hiểu rõ hơn tình hình hoạt động kinh doanh của công ty khách hàng. XYZ là khách hàng mới nên Chủ nhiệm kiểm toán phải tiến hành đánh giá thận trọng những rủi ro có thể xảy ra để nâng cao chất lượng của báo cáo kiểm toán và duy trì, nâng cao uy tín của công ty. Qui trình kiểm toán BCTC tại Công ty Kiểm toán và Dịch vụ tin học lần lượt được thực hiện theo các bước thể hiện trên sơ đồ 13. Sơ đồ 13. Quy trình kiểm toán tại công ty AISC Lập kế hoạch và quản lý công việc kiểm toán Đánh giá khách hàng Đánh giá môi trường kiểm kiểm soát Tìm hiểu môi trường kinh doanh Các thủ tục phân tích chính Đánh giá rủi ro tiềm tàng Lập kế hoạch và chương trình kiểm toán Thực hiện việc kiểm toán Thực hiện thử nghiệm kiểm soát đối với các chu trình Thực hiện thử nghiệm cơ bản đối với các chu trình Lĩnh vực thử nghiệm kiểm soát Các đánh giá về hệ thống KSNB Thực hiện và kiểm tra theo các mục tiêu Lĩnh vực thử nghiệm cơ bản Các vấn đề có thể sảy ra Thực hiện và kiểm tra theo các mục tiêu Kết thúc kiểm toán Gặp mặt khách hàng Lập Báo cáo Kiểm toán 1. Lập kế hoạch kiểm toán Kế hoạch kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền là một bộ phận của kế hoạch kiểm toán. Vì vậy, những thông tin được trình bày dưới đây có thể không thuộc phạm vi của kế hoạch kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền nhưng vì tính liên đới tới chu trình bán hàng- thu tiền nên kết quả nhận được thể hiện. Trong quá trình tiếp cận, bộ phận marketing tiến hành giao dịch với khách hàng, gửi cho khách hàng nội dung, phương pháp kiểm toán, giá phí kiểm toán của Công ty. Sau khi nhận được lời mời của khách hàng, tiến hành khảo sát để đưa ra quyết định có nên chấp nhận hoặc tiếp tục thực hiện kiểm toán cho khách hàng hay không, đánh giá các lý do của khách hàng đối với cuộc kiểm toán, lựa chọn đội ngũ KTV, rồi tiến đến ký kết hợp đồng. Tất cả các công việc đó được thực hiện trong bước công việc thực hiện trước kiểm toán. Sau khi ký kết hợp đồng kinh tế với khách hàng, các KTV tiến hành thực hiện quy trình kiểm toán. Thu thập những thông tin cơ sở về khách hàng Công việc này chỉ được thực hiện đối với những khách hàng mới. Những khách hàng cũ chỉ cần thu thập những thông tin thay đổi về đặc điểm kinh doanh. Những thông tin tóm lược về khách hàng bao gồm: Tên công ty khách hang, địa chỉ, loại hình kinh doanh, Quyết định thành lập, ngành nghề kinh doanh, nguồn vốn kinh doanh, các đơn vị thành viên, Hội đồng quản trị, Ban giám đốc, Kế toán trưởng, KTV tiền nhiệm, số lao động, quá trình hình thành và phát triển, đối thủ cạnh tranh, thị trường tiêu thụ, phương thức bán hàng... Sau đây là những thông tin cơ sở thu thập được tại hai công ty khách hàng: Công ty ABC Là doanh nghịêp 100% vốn nước ngoài, hoạt động theo giấy phép số 23/CP _ ACP_ HL ngày 30/03/2000. Công ty ABC chuyên sản xuất, cung cấp các sản phẩm phụ tùng xe và mũ bảo hiểm môtô. Sản phẩm của công ty chủ yếu tiêu thụ tại thị trường Hà nội và một phần để xuất khẩu. Trụ sở chính và văn phòng đại diện của công ty tại Hà nội. Công ty hoạt động theo Luật đầu tư nước ngoài tại Việt nam và tuân thủ theo các quy định hiện hành. Hằng năm, BCTC của công ty phải được kiểm toán theo quy định của Luật đầu tư nước ngoài trước khi gửi tới các cơ quan chức năng để công bố công khai. Tình hình hoạt động kinh doanh các năm thể hiện qua bảng 03 : Đơn vị: VND Năm Doanh thu thuần Lợi nhuận từ hoạt động sản xuất kinh doanh Tỷ suất lợi nhuận từ hoạt động kinh doanh trên doanh thu thuần 2002 25.347.769.500 995.983.000 25.45 2003 43.674.206.850 1.374.267.050 31.78 Hội đồng quản trị cuả ABC được sắp xếp khá hợp lý. Tổ chức kế toán được thiết kế theo kiểu tập trung, với sự phân công, phân nhiệm rõ ràng. Sơ đồ 14: Bộ máy kế toán tại công ty ABC Phó Tổng Giám đốc phụ trách Tài chính Kế toán trưởng Kế toán thanh toán Kế toán chi phí Kế toán xác định kết quả Kế toán giá thành sản xuất Kế toán tổng hợp Thủ quỹ Công ty áp dụng chế độ kế toán Việt Nam. Niên độ kế toán bắt đầu từ 1/1 và kết thúc vào ngày 31/12 hằng năm. Hình thức mở sổ là hình thức nhật ký chứng từ. Mọi nghiệp vụ phát sinh bằng ngoại tệ đều được quy đổi sang đồng Việt Nam theo tỷ giá hạch toán và cuối kỳ theo tỷ giá thực tế, chênh lệch tỷ giá phát sinh trong thanh toán được kết chuyển vào kết quả hoạt động kinh doanh trong kỳ. Các khoản nợ phải thu, phải trả chưa được thanh toán tại ngày 31/12 có số dư ngoại tệ được quy đổi bằng Việt Nam đồng theo tỷ giá bình quân liên ngân hàng. Các thông tin về hoạt động sản xuất kinh doanh của công ty được chuẩn bị hàng tuần và được kế toán trưởng kiểm tra. Báo cáo này chứa đựng những đánh giá về doanh thu, chi phí của doanh nghiệp. Khấu hao tài sản được trích theo nguyên tắc đường thẳng và tỷ lệ khấu hao năm được ước tính theo quy định của Bộ tài chính. Doanh thu được ghi nhận khi các sản phẩm, dịch vụ của công ty cung cấp cho khách hàng, có biên bản thanh lý hợp đồng hoặc giấy nhận nợ của khách hàng. Hoá đơn GTGT chỉ được phát hành cho khách hàng khi đã thu được tiền. Chi phí thực tế phát sinh được ghi nhận phù hợp với doanh thu trong kỳ. Công ty ABC hình thành 2 loại báo cáo: một cho công tác quản lý, một cho công tác kế toán. Báo cáo kế toán áp dụng theo khuôn mẫu của Bộ tài chính, là cơ sở cho việc chia lãi và nộp thuế. Các báo cáo quản lý chỉ dùng cho mục đích quản lý Phương thức bán hàng: Công ty chủ yếu thực hiện các nghiệp vụ bán hàng trực tiếp theo phương thức trả chậm. Sở dĩ Công ty chấp nhận việc bán hàng cho khách hàng như vậy vì nó hoàn toàn phù hợp với cơ chế thị trường đang cạnh tranh khốc liệt. Khi nghiệp vụ bán hàng phát sinh thì trưởng phòng kinh doanh thảo luận trực tiếp với khách hàng để quyết định giá cả và các điều khoản khác. Hợp đồng mua bán sẽ lập hoá đơn bán hàng, giao hàng cho khách và được sự soát xét phê duyệt của trưởng phòng kinh doanh. Sau đó chuyển chứng từ lên cho phòng tài chính kế toán sẽ lập phiếu thu và nhập tiền vào quỹ. Trong trường hợp khách hàng mua trả chậm, phòng kinh doanh đề nghị và Ban giám đốc và phê chuẩn phương thức bán chịu. Đối với các khoản phải thu khó đòi Công ty lập dự phòng theo chế độ quy định. Công ty XYZ Là doanh nghiệp nhà nước, chuyên khai thác, sản xuất và cung cấp các loại than. Công ty XYZ trực thuộc Tổng công ty Than Việt nam, được thành lập 563/TTg ngày 10/10/1994 của Thủ tướng chính phủ. Công ty XYZ có năm đơn vị thành viên. Trụ sở chính tại thành phố Hạ Long. Các đơn vị thành viên cũng đóng tại thị xã Hòn gai- Quảng Ninh. Công ty hoạt động theo Luật doanh nghiệp và Quy chế của Tổng công ty Than Việt Nam. Hoạt động kinh doanh của Công ty bao gồm các lĩnh vực sau: Sản xuất, phân phối các loại than và các sản phẩm chế biến từ nguyên loại than. Các loại than chủ yếu là than hầm lò và than lộ thiên. Các BCTC của Công ty được lập trên nguyên tắc giá gốc, phù hợp với Hệ thống kế toán Việt Nam do Bộ Tài chính phê duyệt. Công ty thực hiện việc ghi chép sổ sách kế toán bằng VNĐ Các BCTC kèm theo được lập trên nguyên tắc, thủ tục kế toán và các thông lệ báo cáo được chấp nhận rộng rãi tại Việt Nam. Niên độ kế toán của Công ty bắt đầu từ ngày 01 tháng 01 và kết thúc vào ngày 31 tháng 12. Các nghiệp vụ phát sinh bằng ngoại tệ được hạch toán theo tỷ giá liên ngân hàng tại thời điểm phát sinh nghiệp vụ. Tài sản và công nợ bằng ngoại tệ được chuyển đổi theo tỷ giá xác định vào ngày lập Bảng cân đối kế toán. Công ty đăng ký áp dụng hệ thống sổ sách kế toán Nhật ký chung, sử dụng phần mềm kế toán Effect. Bộ phận kế toán của công ty được phân công, phân nhiệm theo từng phần hành kế toán. Các đơn vị thành viên được hạch toán độc lập, các chứng từ kế toán có liên quan được chuyển cho Công ty vào cuối mỗi tháng. Môi trường kiểm soát của công ty XYZ ở mức khá cao. Do đặc thù của công ty có nhiều đơn vị thành viên nên hạch toán khá phức tạp với nhiều các nghiệp vụ có liên quan tới các đơn vị trong công ty và các đơn vị ngoài công ty, XYZ có phòng kiểm toán nội bộ và thường kiểm tra quy trình hạch toán của các đơn vị thành viên và sổ sách của công ty thường xuyên. Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ chu trình bán hàng- thu tiền Các thông tin về hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị khách hàng luôn là yếu tố quan tâm hàng đầu của KTV trong giai đoạn lập kế hoạch vì chính hiệu lực của hệ thống này là căn cứ để xác định chương trình kiểm toán và khối lượng công việc trong mỗi cuộc kiểm toán nhất định. Để đạt được sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ chu trình bán hàng- thu tiền, KTV dựa vào: + Kinh nghiệm kiểm toán của KTV đối với khách hàng + Thẩm vấn nhân viên khách hàng: Công việc này giúp KTV thu thập được những thông tin cần thiết ban đầu (đối với khách hàng mới) và về những thay đổi trong chính sách bán hàng của đơn vị ( đối với khách hàng thường xuyên). + Tham quan thực tế: Đây là công việc quan trọng của KTV phục vụ cho việc lập kế hoạch kiểm toán. Thông qua phương pháp này, KTV có thể đánh giá được tình hình hoạt động kinh doanh của khách hàng mà thông qua sổ sách không phản ánh hết. KTV xem xét bố trí chỗ làm việc, côngviệc phân công đối với từng bộ phận... từ đó đưa ra những nhận xét khách quan. + Xác minh tài liệu: Đối với khách hàng mới, KTV yêu cầu được cung cấp các tài liệu liên quan đến hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp, đó là các quy chế tài chính, kế toán, các quyết định bổ nhiệm nhân sự... Theo đó, khi tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ tại 2 đơn vị khách hàng, KTV quan tâm đầy đủ tới các thông tin về hệ thống kiểm soát nội bộ:Công ty ABC Hệ thống KSNB đối với nghiệp vụ bán hàng và thu tiền: KTV đã thực hiện việc kiểm tra các giấy tờ như: bản sao điều lệ của khách hàng, quy chế về việc ghi nhận doanh thu, theo dõi khách hàng, chiết khấu, giảm giá, bớt giá, lập dự phòng phải thu khó đòi, xoá sổ.. Qua tìm hiểu KTV nhận thấy cán bộ của phòng kế toán đều là những người có chuyên môn nghiệp vụ cao, đều là những người liêm khiết đáng tin cậy.Đồng thời việc phân công nhiệm vụ rất rõ ràng nên các số liệu thường xuyên được đối chiếu đầy đủ. Các chính sách của công ty được thiết kế phù hợp với đặc thù của chu trình bán hàng- thu tiền. Đối với các khoản chiết khấu và hoa hồng Công ty liên tục thay đổi chính sách chiết khấu và hoa hồng nhằm thúc đẩy quy trình bán hàng và tăng doanh thu mỗi tháng. Tuy nhiên, theo chính sách của công ty, việc chiết khấu và hoa hồng không được phép vượt quá tỷ lệ định trước, tỷ lệ này giao động từ 10 đến 65%. Chiết khấu: Các khoản chiết khấu phải được phản ánh trên hoá đơn và làm giảm doanh thu ghi nhận. Theo Trưởng phòng bán hàng: Mức chiết khấu bán hàng phải được sự phê chuẩn của Giám đốc. Tuỳ theo từng khách hàng để quy định mức chiết khấu khác nhau. Thông thường mức chiết khấu giao động từ 35%á65%. Tiền hoa hồng: Tiền hoa hồng được trả cho người gửi, vì thế không có tài liệu bổ sung cho chi phí này được xác nhận. Do đó, phải chú ý mẫu phiếu thu nhưng hầu hết người nhận không ký vào mẫu này như một bằng chứng của việc nhận tiền. Tiền hoa hồng được đưa cho nhân viên và họ có trách nhiệm gửi cho khách hàng. Kế toán trưởng sẽ thu lại phiếu thu từ nhân viên. Các khoản phải thu: Các khoản phải thu được phân tích cho mỗi khách hàng tuỳ theo mục tiêu kiểm soát. Đến cuối tháng, họ phải chuẩn bị báo cáo thời kỳ và chia ra thành các khoảng thời gian nhất định. Báo cáo thời kỳ được chuẩn bị trên Excel trên cơ sở dữ liệu từ Sổ cái Đối với các khoản nợ quá hạn là thuộc quyền của Ban giám đốc chứ không phải là của trưởng phòng kinh doanh. Các khoản dự phòng khó đòi là 2% tổng các khoản phải thu tại thời điểm cuối mỗi tháng. Được định khoản như sau: Nợ TK chi phi dự phòng (6426) Có TK dự phòng nợ khó đòi (139) Khoản dự phòng này được sử dụng đắp cho khoản nợ xấu mà Ban giám đốc đã thông qua để xoá sổ trong năm. Nợ TK dự phòng nợ khó đòi (139) Có TK các khoản phải thu (131) Kế toán viên phải chịu trách nhiệm theo dõi và đòi nợ khách hàng trên cơ sở hoá đơn và sổ sách. Thanh toán qua ngân hàng: Kế toán phải liên hệ với khách hàng để thanh toán. Hàng tuần, dựa trên báo cáo của ngân hàng kế toán sẽ ghi giảm các khoản phải thu cho từng khách hàng. Thanh toán bằng tiền mặt: Khi thu tiền, người thu tiền sẽ thông báo cho kế toán phụ trách việc theo dõi các khoản phải thu. Tiếp đó nhân viên kế toán sẽ thông báo cho một kế toán viên khác để phát hành phiếu thu. Và cuối cùng tiền được chuyển cho thủ quỹ. Để kiểm tra hệ thống KSNB hoạt động có hiệu quả hay không thì KTV cần phải xem xét mức độ thiết kế phù hợp với các mục tiêu mà thông qua việc kiểm tra các thông tin nhận dạng và phân tích trọng yếu trong kiểm soát như: Phương tiện thực hiện chủ chốt được kiểm tra bởi ban quản lý là gì? Việc quản lý để kiểm soát được doanh thu là như thế nào? VD: Lãi gộp, xu hướng phát triển, tỷ xuất tài chính, số lượng bán? Việc quản lý doanh thu với tính độc lập của các thông tin tích luỹ như thế nào? VD: số lượng sản phẩm, công cụ thực hiện của năm trước.. Việc quản lý rủi ro tín dụng như thế nào: Phân tích thời kỳ các khoản phải thu, số lượng và giá trị các khoản quá hạn, số lượng các đơn đặt hàng không chấp thuận, số lượng và giá trị các khoản nợ xấu. Mở rộng việc kiểm tra các thông tin như: việc thêm hay bớt các khách hàng, số lượng khách hàng, thanh toán dây dưa, các hoạt động bán hàng bất thường. Đánh giá chung về hệ thống kiểm soát nội bộ của Công ty ABC + Xét trên phương diện thiết kế, hệ thống kiểm soát nội bộ chu trình bán hàng- thu tiền đã đạt được những yêu cầu nhất định về tổ chức, phân công nhiệm vụ đảm bảo cho việc thực hiện các quy chế được thống nhất. + Xét trên phương diện thực hiện, hệ thống kiểm soát nội bộ chu trình bán hàng- thu tiền còn có những điểm bất cập đã phân tích ở trên dẫn đến khả năng không kiểm soát chặt chẽ được các nghiệp vụ kinh tế phát sinh một cách tố ưu. Từ những phân tích trên, rủi ro kiểm soát trong chu trình bán hàng- thu tiền của công ty ABC được đánh giá là tương đối cao. Các thử nghiệm thiết kế cho giai đoạn sau cần tập trung hơn vào các thử nghiệm cơ bản. Tại công ty XYZ Doanh thu của công ty có từ hoạt động chính là cung cấp các dịch vụ về than từ các đơn vị nội bộ Công ty có 4 xí nghiệp chuyên khai thác than và giao cho xí nghiệp chế biến để tiến hành gia công tiêu thụ. Công ty không có hàng tồn kho (trừ tồn kho đầu kỳ). Có sự phát sinh chi phí phục vụ lẫn nhau giữa các đơn vị nội bộ. Phần chi phí của đơn vị này sẽ được hạch toán vào doanh thu của đơn vị kia. Cuối kỳ tiến hành loại trừ. Giá vốn hàng bán (doanh thu của các đơn vị) được hạch toán theo doanh thu thực. Công nợ nội bộ được theo dõi thông qua 2 tài khoản 136, 336. Mỗi tháng có tiến hành điều chỉnh số dư. Công ty quy định giá bán cho các đơn vị nội bộ. Giá bán này tuỳ thuộc vào quy chế giá khoán của Tổng công ty. Phòng kiểm toán nội bộ của công ty thường xuyên kiểm tra hệ thống sổ sách cũng như các phương pháp hạch toán tại các xí nghiệp và trong công ty. Chính sách bán chịu của XYZ tương đối chặt chẽ. Việc phê chuẩn thời hạn và định mức bán chịu được Giám đốc trực tiếp quyết định đối với mọi khách hàng. Những thông tin về khách hàng mới nhất thiết phải được ghi nhận và lưu trong hồ sơ. Sau đó, dựa vào những thông tin thu thập được từ khách hàng, bộ phận bán hàng sẽ chuyển đến phòng kế toán các thông tin cần thiết. Kế toán lập một đơn hàng gửi cho bộ phận khai thác và sản xuất. Khi có lệnh giao hàng có sự phê duyệt hàng sẽ được cung cấp tới khách hàng. Kế toán lập một giấy Báo Nợ gửi tới khách hàng đề nghị thanh toán khoản tiền bán hàng trong thời hạn thanh toán, một liên lưu ở bộ phận bán hàng và một liên lưu ở kế toán. Khi khách hàng thanh toán, hoá đơn được phát hành và doanh thu được ghi nhận kèm theo thuế GTGT. Một hoá đơn định khoản doanh thu tiếp tục được kế toán lập ra, đây là căn cứ để đưa vào kế toán máy. Như vậy, nghiệp vụ hàng bán bao gồm rất nhiều các chứng từ có liên quan. Việc phân công công việc và phân cách trách nhiệm giữa các bộ phận được tuân thủ chặt chẽ theo nguyên tắc phân công công việc, bất kiêm nhiệm, uỷ quyền được phê chuẩn. Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ chu trình bán hàng- thu tiền của Công ty XYZ + Thiết kế hệ thống kiểm soát nội bộ chu trình bán hàng- thu tiền của Công ty XYZ thể hiện trên tài liệu có sự phân định trách nhiệm rõ ràng, quy định chặt chẽ và khoa học về việc kiểm soát nội bộ chu trình bán hàng- thu tiền. + Thông qua sự tìm hiểu sơ bộ của KTV về hệ thống kế toán, chức năng, nhiệm vụ của từng bộ phận có liên quan và các thủ tục kiểm soát cho thấy hệ thống kiểm soát nội bộ bảo đảm ngăn ngừa những sai phạm có thể sảy ra và kiểm soát chu trình bán hàng- thu tiền tương đối tốt. + Kiểm soát nội bộ chu trình bán hàng- thu tiền của XYZ được KTV đánh giá là có hiệu lực, rủi ro kiểm soát được đánh giá là thấp. Các trắc nghiệm thiết kế trong bước sau tập trung hơn ở các trắc nghiệm công việc và có thể giảm bớt trắc nghiệm độ vững chãi. áp dụng thủ tục phân tích sơ bộ Sau khi thu thập được những thông tin cơ sở cần thiết nhất về khách hàng và về hệ thống kiểm soát nội bộ chu trình bán hàng- thu tiền, KTV tiến hành thực hiện các bước phân tích tổng quát đối với các khoản mục trọng yếu của chu trình để tiếp tục khoanh vùng rủi ro và phục vụ cho việc soản thảo chương trình kiểm toán. Dựa vào các BCTC được cung cấp năm nay và năm trước, KTV tiến hành so sánh, đánh giá chênh lệch số liệu Công ty ABC Xác định số chênh lệch trên Bảng cân đối kế toán Bảng 04. So sánh một số chỉ tiêu trên bảng cân đối kế toán Đơn vị tính: VND Chỉ tiêu Năm 2002 Năm 2003 Chênh lệch Trị giá % Tiền mặt tại quỹ 364.705.500 224.463.900 (140.241.600) -62,47 Tiền gửi ngân hàng 11.824.330.600 7.324.555.000 (4.499.775.000) -61,43 Các khoản phải thu 11.944.603.790 18.514.135.870 6.569.532.080 54,9 Xác định số chênh lệch trên Bảng 05: Bảng báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh Đơn vị: VND Chỉ tiêu Luỹ kế đến 31/12/2002 Luỹ kế đến 31/12/2003 Chênh lệch ± % Doanh thu thuần 25.347.769.500 43.674.206.850 18.326.437.350 72.3% Giá vốn hàng bán 11.006.001.520 18.233.981.360 7.227.979.840 70.33% Tỷ lệ lãi gộp 56,58% 58,25% 1,67% Từ kết quả của việc tính toán chênh lệch giữa hai năm tài chính của các chỉ tiêu trên. KTV tìm hiểu nguyên nhân của thay đổi trọng yếu thông qua phỏng vấn nhân viên và các quy định thay đổi trong năm nay. Từ đó có những đánh giá ban đầu được thể hiện: Các khoản tiền: Có sự giảm đột ngột các khoản này, đặc biệt là tiền gửi ngân hàng. Điều này được giải thích bằng quy định mới của Biên bản họp hội đồng quản trị ngày 15 tháng 3 năm 2003 yêu cầu giảm mức dự trữ tiền 50%. Tuy nhiên KTV vẫn phải kiểm tra kỹ lưỡng để tránh sai sót trọng yếu, nhất là các khoản tiền mặt tại quỹ. Các khoản phải thu: Số dư tài khoản phải thu khách hàng của công ty ABC tại thời điểm 31/12/2003 tăng so với số dư tại thời điểm 31/12/2002 là 54,9%. Nguyên nhân của sự tăng này là do doanh thu của công ty trong năm 2003 cũng tăng nhiều so với năm 2002. Mặt khác, do tình hình kinh doanh của công ty đang trong giai đoạn thâm nhập thị trường và cũng chưa có những chính sách tín dụng thích hợp đối với các khoản phải thu khách hàng. Do vậy, tỷ lệ vốn bị khách hàng chiếm dụng cũng tương đối lớn Doanh thu: Doanh thu thuần tăng 72,3% có thể được giải thích bằng sự phát triển của thị trường xe máy tại Việt Nam, thị trường được mở rộng và mức tăng chung của ngành là cao. Tại Công ty XYZ Bảng 06. So sánh một số chỉ tiêu trên bảng cân đối kế toán Đơn vị tính: VND Chỉ tiêu Năm 2002 Năm 2003 Chênh lệch Trị giá % Tiền mặt tại quỹ 102.233.642 597.040.556 494.806.914 483,98 Tiền gửi ngân hàng 1.237.276.747 20.420.364.223 19.183.087.476 1550,04 Các khoản phải thu 143.784.962.252 179.731.252.000 35.946.288.848 48,72 Tương tự như đối với ABC, chênh lệch về chỉ tiêu giữa 2 năm tài chính được KTV tổng hợp như sau: Đối với các tài khoản tiền: Có sự tăng mạnh trong các khoản tiền, đặc biệt là các khoản tiền gửi ngân hàng điều này được giải thích bởi lý do vay dài hạn của tăng. Các khoản ứng trước của người mua cũng tăng khá mạnh. KTV đánh giá các khoản tiền được xem như không tồn tại các sai phạm trọng yếu. Các khoản phải thu: Các khoản phải thu tăng 35.946.288.848 tương ứng 48.72%. Điều này tương đối hợp lý vì doanh thu của công ty tăng khá mạnh, KTV cũng tiến hành thực hiện tính toán thời gian thu hồi nợ, chỉ tiêu này cũng tăng nhẹ. Doanh thu: Doanh thu của công ty XYZ tăng khá nhanh, qua tìm hiểu KTV nhận thấy chính sách giá bán của Tổng công ty đã thay đổi theo Quyết định số 202 của Hội đồng quản tri áp dụng cho công ty là tăng 5%. Do vậy, doanh thu của công ty tăng là hợp lý Đánh giá rủi ro kiểm toán đối với từng khoản mục và thiết kế chương trình kiểm toán Sau khi tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ chu trình bán hàng- thu tiền và thực hiện các thủ tục phân tích sơ bộ, KTV đánh giá chung về rủi ro kiểm toán đối với từng khoản mục. Đây là những căn cứ quan trọng để thiết kế chương trình kiểm toán chi tiết cho từng khoản mục ở các bước tiếp theo. Trong giai đoạn này KTV tiến hành kiểm tra các khoản công nợ không được ghi sổ, chính sách giá cả đối từng loại khách hàng. Kiểm tra tính đúng kỳ của doanh thu và giá vốn hàng bán, kiểm tra tính hợp lý của các khoản dự phòng trên cơ sở các chi phí thực tế xảy ra, gửi các xác nhận tới các bên liên quan và cân đối số dư trên sổ sách với các khoản được xác nhận. Riêng đối với công ty XYZ việc hạch toán chi phí và doanh thu có sự liên quan tới các đơn vị nội bộ và hạch toán bù trừ lẫn nhau. KTV kiểm tra chi tiết các khoản công nợ bù trừ nhằm loại trừ các sai sót có thể có. KTV cũng đưa ra chi tiết về các rủi ro tiềm tàng ảnh hưởng đến lĩnh vực kiểm toán, đến mục tiêu kiểm toán từ đó, đưa ra những công việc cần làm trong quá trình kiểm toán. Thiết kế chương trình kiểm toán KTV tiến hành thực hiện việc thiết kế các chương trình và kế hoạch kiểm toán, phân bổ chi phí và thời gian, khối lượng công việc cụ thể cho từng KTV để cuộc kiểm toán hoàn thành đúng tiến độ và đảm bảo tiến độ. AISC có chương trình kiểm toán mẫu đối với chu trình bán hàng- thu tiền. Chương trình thể hiện đầy đủ các thủ tục kiểm toán cần tiến hành. Tuy nhiên đây là chương trình cơ bản nhất, khái quát nhất cho từng khách hàng. Đối với từng khách hàng cụ thể, các thủ tục có thể đơn giản hoặc phức tạp và chi tiết hơn để đạt được mục tiêu kiểm toán. Lập kế hoạch kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền tại công ty ABC Sau khi nhận được hợp đồng kiểm toán giữa công ty ABC và AISC với sự thoả thuận giữa 2 bên. Chủ nhiệm kiểm toán sẽ chỉ định các KTV tiến hành cuộc kiểm toán. Nhóm kiểm toán được hình thành và tiến hành họp để phân tích và đánh giá tới từng KTV. Trưởng nhóm kiểm toán sẽ lập bảng phân công công việc đề cập tới trách nhiệm của từng KTV trong việc thực hiện kiểm toán từng khoản mục, về thời gian thực hiện và phân bổ nguồn ngân sách, đồng thời đưa ra mức độ trọng yếu của các khoản mục liên quan đến báo cáo lãi lỗ và các báo cáo khác. Công ty ABC có hệ thống kiểm soát nội bộ chu trình bán hàng- thu tiền được đánh giá là rủi ro ở mức độ cao, nên các thử nghiệm chủ yếu là thử nghiệm cơ bản. Các thử nghiệm kiểm soát cũng được áp dụng nhưng ở mức độ thấp hơn. Các thủ tục kiểm tra chi tiết cần được tăng cường bằng cách chọn mẫu tương đối rộng. Đối với công ty ABC, KTV xác định mức độ trọng yếu của các khoản mục liên quan trong chu trình bán hàng thu tiền là 500.000.000 VNĐ. Đây là mức để KTV so sánh trong việc lựa chọn các nghiệp vụ trong quá trình tiến hành kiểm tra chi tiết. Lập kế hoạch kiểm toán chu trình bán hàng- thu tiền tại công ty XYZ XYZ là khách hàng mới của công ty, do vậy việc lập kế hoạch kiểm toán cũng như đánh giá, tìm hiểu về hoạt động của công ty là hết sức thận trọng. KTV tiến hành nghiên cứu báo cáo kiểm toán của năm trước và tiến hành đánh giá tính trọng yếu của các nghiệp vụ phát sinh. Mức trọng yếu cuả các khoản mục có liên quan là 250.0